ECLI:NL:GHAMS:2009:BI5086

GERECHTSHOF AMSTERDAM kenmerk 08/00428 uitspraakdatum: 28 mei 2009 uitspraak van de vierde meervoudige belastingkamer op het hoger beroep van [X], te [Z], belanghebbende, gemachtigde; mr. drs. R.A.J. Joore tegen de uitspraak in de zaak no. 06/11257 van de Rechtbank Haarlem in het geding tussen belanghebbende en de inspecteur van de Belastingdienst Holland-Noord/kantoor Zaandam, de inspecteur. 1. Ontstaan en loop van het geding De inspecteur heeft aan belanghebbende voor het jaar 2001 met aanslagnummer 878.11.698.H17 een navorderingsaanslag opgelegd in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 111.203 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 53.246. Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de inspecteur bij uitspraak de navorderingsaanslag gehandhaafd . Bij uitspraak van 10 maart 2008 heeft de Rechtbank Haarlem (hierna: de rechtbank) het daartegen door belanghebbende ingestelde beroep ongegrond verklaard. Het tegen deze uitspraak ingestelde hoger beroep is bij het Hof ingekomen op 21 april 2008 aangevuld bij fax van 20 mei 2008. Van de zijde van de inspecteur is een verweerschrift ingediend. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 19 mei 2009. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden. 2.1. Belanghebbende is bloot eigenaar van het registergoed bekend als [a-straat] 6-7 (hierna: het registergoed [a-straat] 6-7) en heeft de bloot eigendom van het voortdurend recht van erfpacht en het recht van opstal van de grond met betrekking tot het registergoed [a-straat] 5- (hierna: het registergoed [a-straat] 5). 2.2. Belanghebbende heeft middellijk een 100% belang in de besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid [A] Beheer B.V. 2.3. De registergoederen zijn ten gunste van [A] Beheer B.V. belast met een recht van vruchtgebruik. Het vruchtgebruik op het registergoed [a-straat] 6-7 is gevestigd voor de duur van dertig jaren, het vruchtgebruik op het registergoed [a-straat] 5 is gevestigd voor de duur van vierentwintig jaren. De rechten van vruchtgebruik eindigen in 2016. 2.4. Per 1 januari 2001 bedraagt de waarde van de bloot eigendom van de registergoederen € 210.000 en de waarde van het vruchtgebruik € 686.000. 2.5. Bij het doen van aangifte heeft belanghebbende als waardeaangroei van de bloot eigendom een bedrag van € 7.038 begrepen in zijn belastbaar inkomen uit werk en woning. Bij het vaststellen van de navorderingsaanslag heeft de inspecteur de waardeaangroei van de bloot eigendom berekend op € 686.000/15,5 = € 44.258 en dit bedrag op de voet van artikel 3.92, eerste lid, aanhef en onderdeel a, van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: de Wet) aangemerkt als resultaat uit overige werkzaamheden. In geschil is het antwoord op de vragen of het registergoed [a-straat] 6-7 rendabel wordt gemaakt in de zin van artikel 3.92, eerste lid, onderdeel a, van de Wet, en of - zo die vraag bevestigend wordt beantwoord - bij het bepalen van het rendement een afschrijving op het registergoed [a-straat] 6-7 in aanmerking moet worden genomen, hetgeen de inspecteur verdedigt onderscheidenlijk betwist en belanghebbende betwist onderscheidenlijk verdedigt op de gronden die daartoe zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken en ter zitting van de rechtbank en het Hof. Tussen partijen is niet in geschil dat voormelde wetsbepaling van toepassing is op het registergoed [a-straat] 5. Wel twisten partijen ook hier over de vraag of bij het bepalen van het rendement een afschrijving in aanmerking mag worden genomen. Het Hof: - vernietigt de uitspraak van de rechtbank; - verklaart het beroep gegrond; - vernietigt de uitspraak van de inspecteur; - vermindert de navorderingsaanslag tot een, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 92.411 en overigens met inachtneming van de elementen die bij het vaststellen daarvan in aanmerking zijn genomen; - veroordeelt de inspecteur in de kosten van belanghebbende tot een bedrag van € 1.288 in beroep en hoger beroep en wijst de Staat aan deze kosten aan belanghebbende te vergoeden; - gelast dat de Staat aan belanghebbende vergoedt het door deze voor de behandeling van het beroep en hoger beroep betaalde griffierecht van in totaal € 144. Aldus gedaan door mrs. F.J.P.M. Haas, voorzitter, en A.M. van Amsterdam en M.J. Leijdekker, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. J. Couperus als griffier. De beslissing is op 28 mei 2009 in het openbaar uitgesproken Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen: 1.. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd. 2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden: a. de naam en het adres van de indiener; b. een dagtekening; c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht; d. de gronden van het beroep in cassatie. Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten. 4.1. Het vestigen van het recht van vruchtgebruik door de (middellijk) aandeelhouder ten gunste van de vennootschap waarin hij een aanmerkelijk belang heeft – zoals zich in dezen voordoet met betrekking tot [a-straat] 5 en [a-straat] 6-7 – moet worden aangemerkt al het ter beschikking stellen van een vermogensbestanddeel (te weten: het goed waarop het recht is gevestigd) aan die vennootschap in de zin van artikel 3.92, eerste lid, onderdeel a, van de Wet. In overeenstemming met de bedoeling van de wetgever – zoals deze blijkt uit de door de rechtbank geciteerde passage uit de memorie van toelichting bij de Veegwet IB 2001 (Kamerstukken II, 2000-2001, nr. 27.466, nr. 3, blz. 47) – wordt het in aanmerking te nemen rendement daarbij behaalt door het ‘vollopen’ van de waarde van de bloot eigendom. 4.2. Naar het oordeel van het Hof laten noch de tekst, noch de wetsgeschiedenis van artikel 3.92 van de Wet ruimte voor het standpunt van belanghebbende inhoudende dat een onderscheid moet worden gemaakt tussen tijdelijke genotsrechten en niet-tijdelijke genotsrechten (waaronder begrepen genotsrechten gevestigd ten behoeve van een rechtspersoon voor de maximale duur van dertig jaren). De door belanghebbende aangehaalde jurisprudentie gewezen onder de vigeur van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (BNB 1978/253 en BNB 1985/234) heeft in zoverre zijn belang verloren. De inspecteur verdedigt derhalve terecht dat ook het registergoed [a-straat] 6-7 rendabel wordt gemaakt in de zin van artikel 3.92, eerste lid, onderdeel a, van de Wet. 4.3. Het jaarlijks in aanmerking te nemen rendement op de ter beschikking gestelde registergoederen bestaat uit de aan dat jaar toe te rekenen vermindering van de op de eigendom (c.q. het recht van erfpacht en opstal) drukkende last van het vruchtgebruik. Tegenover de vermindering van die last staat een daarmee corresponderende aangroei van de bloot eigendom. Het mist derhalve betekenis of de waardedaling van het vruchtgebruik of de waardeaangroei van de bloot eigendom als rendement in aanmerking wordt genomen nu beide grootheden eenzelfde omvang hebben. 4.4. De inspecteur heeft de jaarlijkse aangroei van de bloot eigendom van de registergoederen gesteld op € 686.000 (de waarde van het vruchtgebruik per 1 januari 2001) / 15,5 (de resterende duur van de rechten van vruchtgebruik op 1 januari 2001) = € 44.258. Met die berekening op zichzelf heeft belanghebbende zich verenigd. Partijen hanteren derhalve een lineaire methode voor het berekenen van het waardeverloop van de bloot eigendom en het vruchtgebruik. Het Hof acht een andere berekeningswijze waarbij rekening wordt gehouden met rente en met de kans op een eerdere beëindiging van het vruchtgebruik weliswaar meer in overeenstemming met de economische realiteit, maar acht de door partijen gekozen lineaire benadering in het licht van de onmiskenbaar daaraan verbonden eenvoud desalniettemin niet in strijd met goed koopmansgebruik. 4.5. De registergoederen komen aan het einde van het vruchtgebruik aan belanghebbende toe in de staat waarin zij zich op dat moment bevinden. Waardeverminderingen gaan in het onderhavige geval belanghebbende aan. In die situatie komt de afschrijving fiscaal ten laste van de bloot eigenaar (Hoge Raad, 5 december 1956, nr. 12.923, BNB 1957/26). Belanghebbende verdedigt derhalve terecht dat hij over de waarde van de opstallen mag afschrijven. Voor dat geval zijn partijen eensluidend van mening dat de jaarlijkse afschrijving op de registergoederen [a-straat] 5 en [a-straat] 6-7 in totaal € 18.792 beloopt. 4.6. Het bij het vaststellen van de omstreden navorderingsaanslag in aanmerking genomen belastbaar inkomen uit werk en woning dient derhalve met € 18.792 te worden verminderd tot ( € 111.203 - € 18.792 = ) € 92.411. 4.7. De slotsom is dat het hoger beroep gegrond is. De uitspraak van de rechtbank dient te worden vernietigd. Doende wat de rechtbank had behoren te doen, zal het Hof het beroep gegrond verklaren en de navorderingsaanslag verminderen. 5. Kosten Nu het door belanghebbende ingestelde hogere beroep gegrond is en de uitspraak van de rechtbank om die reden wordt vernietigd, acht het Hof termen aanwezig voor een kostenveroordeling op de voet van artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht in zowel het hogere beroep als het beroep. Voor vergoeding in aanmerking komen de kosten van beroepsmatig verleende rechtsbijstand. Met inachtneming van het Besluit proceskosten bestuursrecht wordt de vergoeding voor deze kosten gesteld op 4 (proceshandelingen) x 1 (gewicht van de zaak) x € 322, ofwel op € 1.288.