ECLI:NL:GHARL:2013:7340

GERECHTSHOF ARNHEM - LEEUWARDEN Afdeling belastingrecht Locatie Leeuwarden nummer 11/00230 uitspraakdatum: 1 oktober 2013 Uitspraak van de eerste meervoudige belastingkamer op het hoger beroep van [X] te [Z] (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraak van de rechtbank Leeuwarden van 8 juli 2011, nummer AWB 10/949, in het geding tussen belanghebbende en de inspecteur van de Belastingdienst Noord (hierna: de Inspecteur) 1Ontstaan en loop van het geding 1.1 Aan belanghebbende is voor het jaar 2004 een navorderingsaanslag inkomstenbelasting/ premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 24.036. Aan heffingsrente is daarbij een bedrag berekend van € 635. Tevens is bij beschikking een vergrijpboete opgelegd van € 635. 1.2 De Inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar de navorderingsaanslag en de beschikking heffingsrente gehandhaafd. De boetebeschikking is bij uitspraak op bezwaar vernietigd. 1.3 Belanghebbende is tegen die uitspraken in beroep gekomen bij de rechtbank Leeuwarden (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep bij uitspraak van 8 juli 2011 ongegrond verklaard. 1.4 Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. Partijen hebben vervolgens gerepliceerd en gedupliceerd. 1.5 Tot de stukken van het geding behoort, naast de hiervoor vermelde stukken, het van de Rechtbank ontvangen dossier dat op deze zaak betrekking heeft alsmede alle stukken die nadien al dan niet met bijlagen, door partijen in hoger beroep zijn overgelegd. 1.6 Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 4 december 2012 te Leeuwarden. Daarbij zijn verschenen en gehoord de echtgenoot en gemachtigde van belanghebbende [A] en - namens de Inspecteur - drs. [B] en mr. [C] alsmede [D]. Het Hof heeft het onderzoek ter zitting aangehouden teneinde de gemachtigde van belanghebbende zijn bewijsaanbod gestand te laten doen. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht. 1.7 Na de zitting heeft de gemachtigde van belanghebbende bij brief van 13 december 2012 het Hof nadere stukken toegezonden. De Inspecteur heeft bij brief van 18 januari 2013, bij het Hof ingekomen op 21 januari 2013, op de stukken van belanghebbende gereageerd, alsmede nadere stukken ingediend. Belanghebbende heeft hierop gereageerd bij brief van 24 maart 2013. Nadat partijen vervolgens hebben afgezien van een nadere zitting, heeft het Hof het onderzoek gesloten. 2De vaststaande feiten 2.1 Belanghebbende heeft in 2005 een groothandel in danssportbenodigdheden en leidt tevens een organisatie- en adviesbureau in onder meer beveiligingswerkzaamheden (hierna tezamen: de onderneming), gevestigd op haar huisadres. Belanghebbendes echtgenoot voert eveneens werkzaamheden uit voor de onderneming. Daarnaast werkt belanghebbende in dienstbetrekking bij [E] (hierna: [E1]). 2.2 Belanghebbende heeft in haar aangifte IB/PVV 2004 een loon uit tegenwoordige dienstbetrekking aangegeven van € 15.876, betreffende [E2]. Tot de stukken van het geding behoren loonspecificaties van [E1] uit 2004 in de periodes 2004-01 tot en met 2004-48. De loonspecificaties van de periodes 2004-49 tot en met 2004-53 ontbreken. Volgens de periodieke loonspecificaties tot en met periode 2004-48 zoals overgelegd door belanghebbende bedraagt het (cumulatief) fiscaal loon € 15.876. In de loonspecificaties staat een uurloon van € 10,47 vermeld. 2.3 Tot de stukken van het geding behoort een FIBASE renseigneringsbericht waaruit volgt dat belanghebbende bij [E1] in 2004 een loon van € 17.755 heeft genoten. 2.4 Belanghebbende heeft in haar aangifte IB/PVV 2004 vermeld dat zij met ‘[F]/[G]’ geen inkomen heeft genoten. 2.5 De Inspecteur heeft op 8 september 2006, in afwijking van de aangifte, een definitieve aanslag IB/PVV 2004 opgelegd berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 17.755. Dit is door de Inspecteur berekend aan de hand van door [E] betreffende belanghebbende opgegeven loongegevens. 2.6 De Inspecteur heeft vervolgens op 22 februari 2008 een boekenonderzoek ingesteld naar de aanvaardbaarheid van de aangiften IB/PVV voor de jaren 2004 tot en met 2006. Hiervan is op 25 september 2008 een controlerapport opgemaakt waarin, voor zover relevant, het is volgende vermeld: “(…) Administratie De heer [A] (echtgenoot van de belastingplichtige) verzorgt de administratie. De gebeurt met een computer door het boeken van kontante inkomsten en uitgaven. Bij het bezoek van 22 februari bleek dat de administratie dusdanig was ingericht dat deze niet te volgen was. Om het onderzoek zo spoedig mogelijk te laten verlopen heeft de belastingplichtige (m.n. de heer [A]) de administratie opnieuw opgezet. Van de verschillende activiteiten is geen aparte administratie gevoerd. Winstberekening In de aangiften inkomstenbelasting 2004, 2005 en 2006 geeft de belastingplichtige de volgende winst aan: 2004 : nihil 2005 : € 3.075 -/- 2006 : nihil Gedateerd 19 mei 2008 heb ik de belastingplichtige een overzicht gezonden van de omzet en de kosten, zoals deze in de kasstaten en de dagafschriften van de giro zijn vermeld. Het resultaat van de omzet en de kosten sluit niet aan bij de aangegeven winst. Bij brief van 18 juni 2008 reageert de belastingplichtige - 2004 : -“ Mogelijk heb ik e.e.a. op onjuiste wijze verantwoord. - Op de winst is in mindering gebracht de meewerkaftrek van mijn echtgenote die voldoet aan de 1225 uur. De meewerkaftrek van 3% bedraagt € 149 In 2004 is de privé-computer overgegaan van naar het bedrijf voor een bedrag van € 3.000, welk bedrag ook in mindering is gebracht op de winst. Het restant wat dan nog overblijft is verminderd tot € 0 in verband met de zelfstandigenaftrek. (…) 2004 Werkruimte in de privé-woning. Tot de ondernemingskosten rekent de belastingplichtige € 1.800 wegens gebruik van de werkruimte in de privé-woning. (…) De belastingplichtige beschikt niet over een werkruimte elders. 70% van de arbeidsinkomsten (€ 20.529) en de winst (€ 6.360 na correcties) dient te worden verdiend in of vanuit de werkruimte. De winst bedraagt € 6.360 en de vereiste is i.c. € 18.822. De belastingplichtige heeft derhalve geen recht op kosten van de werkruimte. Autokosten. De belastingplichtige maakt voor de zakelijke ritten gebruik van de auto welke tot het privévermogen behoort. Hij voert een kilometeradministratie en berekent de kosten aan de hand van de forfaitaire aftrek. Daarnaast claimt hij nog andere autokosten. (w.o. benzinekosten en aanschaf navigatie) Aangezien de belastingplichtige ervoor heeft gekozen de auto aan te merken als privévermogen zijn alle aftrekbare kosten verdisconteerd in de forfaitaire aftrek. Telefoonkosten. De belastingplichtige voert een stelpost op voor zakelijk gebruik van de privé-telefoon. (€ 1.200) Stelposten worden niet geaccepteerd als zakelijke kosten. Overige kosten Bedrijfskleding Kosten van normale kleding zijn niet aftrekbaar. (…) Recapitulatie: Uitgaande van de door de belastingplichtige gevoerde administratie en de fiscale correcties zoals die zijn vermeld, kan de volgende winstberekening worden gemaakt: (hierbij dient te worden opgemerkt dat de bedragen inclusief omzetbelasting zijn) Inkomstenbelasting : omzet € 37.372,00 kantoor € 538,28 inkoop € 3.193,34 auto € 5.331.33 porti € 494,93 telefoon € 678,03 diversen € 1.938,73 derden € 17.036,80 € 29.211,44 resultaat bruto/netto € 8.160,56 (…) Inkomstenbelasting/Premie volksverzekeringen Inkomen uit werk en woning (box I) 2004 2005 2006 Aangegeven/Vastgesteld inkomen uit € 15.876 (…) (…) werk en woning (box I) Correctie ondernemerswinst € 8.160 Gecorrigeerd belastbaar inkomen uit _____________ werk en woning € 24.036 Navorderingsaanslag inkomstenbelasting Over het jaar 2004 zal ik een navorderingsaanslag inkomstenbelasting opleggen. Deze is gebaseerd op artikel 16 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen. (…)” 2.7 Naar aanleiding van dit rapport heeft belanghebbende de Inspecteur bij brief van 7 november 2008 als volgt bericht: “(…) Berekening aangifte Ik maak uitdrukkelijk bezwaar tegen de verrichte berekeningen en verrekeningen van de belastingdienst zover bovenstaand bestreden. De recapitulatie over 2004 zouden mijns inziens als volgt eruit moeten zien en ik verzoek U ook de aangifte als zodanig te accepteren; Omzet € 33.504,51 Kantoor € 2.338,28 Inkoop € 3.193,34 Auto € 5.331,33 Portikosten € 494,93 Telefoon € 1.313,62 Diversen € 3.254,78 Derden € 6.845,08 ---------------- € 10.733,15 Computer e.d. € 3.000,00 ---------------- € 7.733,15 Meewerkaftrek Gezien het urencriteria komt de echtgenoot van betrokkene in aanmerking voor de meewerkaftrek van 3% over de winst zijnde een bedrag van 322 euro. Zelfstandigenaftrek Betrokkene komt op grond van het urencriteria ruimschoots aan de uren benodigd voor de zelfstandigenaftrek. Hoewel wel aangegeven heeft de belastingdienst in haar berekeningen hier kennelijk geen rekening mee gehouden. De zelfstandigenaftrek in 2004 bedroeg een bedrag van € 6585,- Met betrekking tot de winst stond een bedrag open van € 7733,15 In mindering de meewerkaftrek ad € 322,00 In mindering de zelfstandigenaftrek ad € 6585,00 ----------- Totaal € 826,15 Mijns inziens zou bij de aangifte IB belasting 2004, op grond van bovenstaande, een winst van € 826,15 alsnog belast dienen te worden. (…)” 2.8 De Inspecteur heeft vervolgens met dagtekening 16 september 2009 een navorderingsaanslag IB/PVV 2004 opgelegd waarbij het aangegeven belastbare inkomen uit werk en woning ten bedrage van € 15.876 met € 8.160,56 is verhoogd tot € 24.036. 2.9 Tot de stukken van het geding behoort een brief van belanghebbende van 17 oktober 2009 met daarin opgenomen een verantwoording van uren ten behoeve van de zelfstandigenaftrek, waarin – samengevat – de volgende uren zijn opgenomen: Gefactureerde Uren 2004 [F] 483 uur Werkzaamheden [G] 237 uur Werkzaamheden algemeen 208 uur [F] overig 329 uur [H] adviesbureau 107 uur Totaal 1264 uur 2.10 Bij brief van 13 december 2012 geeft belanghebbende ten behoeve van de zelfstandigenaftrek – samengevat – het volgende urenoverzicht: (Gefactureerde) Uren 2004 [F] 493 uur + 131 uur reistijd Werkzaamheden [G] 242 uur Werkzaamheden algemeen 208 uur [F] overig 329 uur [H] adviesbureau 107 uur Totaal 1510 uur 3.1 In hoger beroep is in geschil het antwoord op de volgende vragen: Dient de navorderingsaanslag vernietigd te worden omdat de Inspecteur te laat uitspraak op bezwaar heeft gedaan? Heeft belanghebbende recht op aftrek van kosten van de werkruimte in de eigen woning ten bedrage van € 1.800? Heeft belanghebbende recht op aftrek van € 3.000 voor uit privé overgenomen zaken? Heeft belanghebbende recht op zelfstandigenaftrek en meewerkaftrek? Handelt de Belastingdienst in strijd met beginselen van behoorlijk bestuur door de inkomstenbelasting niet op gelijke wijze als de omzetbelasting te heffen? 3.2 Partijen hebben ter zitting aangegeven dat in hoger beroep geen geschil meer bestaat over de autokosten en telefoonkosten. Evenmin bestaat nog een geschil over de bedrijfskleding. Indien de onder 3.1 genoemde vragen geheel of gedeeltelijk bevestigend moeten worden beantwoord, is voorts in geschil of de Inspecteur zich terecht beroept op interne compensatie. Voorts is in geschil of de Inspecteur terecht heffingsrente heeft berekend. 3.3 Belanghebbende beantwoordt de onder 3.1 genoemde vragen bevestigend, de Inspecteur beantwoordt deze ontkennend. Belanghebbende bestrijdt dat de Inspecteur recht op interne compensatie toekomt en bestrijdt eveneens dat zij heffingsrente verschuldigd is. 3.4 Beide partijen hebben voor hun standpunt aangevoerd wat is vermeld in de van hen afkomstige stukken en door hen is verklaard ter zitting. 3.5 Belanghebbende concludeert, naar het Hof begrijpt, tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, vernietiging van de uitspraak van de Inspecteur en vermindering van het belastbare inkomen uit werk en woning en vernietiging van de beschikking heffingsrente. 3.6 De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank. Het Hof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank. Deze uitspraak is gedaan door mr. E. Polak, voorzitter, mr. C.M. Ettema en mr. A.J. Kromhout in tegenwoordigheid van mr. H. de Jong als griffier. De griffier, De voorzitter, (H. de Jong) (E. Polak) Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 2 oktober 2013 Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen: 1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd; 2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden: a. de naam en het adres van de indiener; b. de dagtekening; c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht; d. de gronden van het beroep in cassatie. Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten. Ten aanzien van de behandelduur van het bezwaar 4.1 Op de voet van artikel 7:10 van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb) diende de Inspecteur binnen zes weken na het indienen van het bezwaar uitspraak daarop te doen. Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt tegen de navorderingsaanslag, ingekomen op 21 oktober 2009, en heeft daarbij aangegeven nog niet op alle punten haar bezwaar te hebben kunnen toelichten, en heeft daarbij toegezegd binnen twee weken met aanvullende inhoudelijke bezwaren te komen. 4.2 Blijkens de stukken van het geding heeft belanghebbende de Inspecteur, die daarom had verzocht bij brief van 17 februari 2010, telkenmale verzocht om uitstel voor het geven van een nadere motivering van haar bezwaargronden en informatie. Laatstelijk heeft belanghebbende verzocht om uitstel voor het geven van nadere informatie bij brief van 1 april 2010. De Inspecteur heeft dit laatste verzoek om uitstel kennelijk afgewezen en op 6 april 2010 uitspraak op bezwaar gedaan. Het Hof ziet geen aanleiding onder deze omstandigheden, waarbij belanghebbende telkens zelf heeft verzocht om het bezwaar nader te mogen motiveren, te oordelen dat overschrijding van de wettelijke beslistermijn op enigerlei wijze de Inspecteur dient te worden aangerekend, temeer nu tegen het niet tijdig nemen van een besluit beroep heeft opengestaan. Ten aanzien van de kosten van de werkruimte 4.3 Ingevolge artikel 3.16, eerste lid, aanhef en onder b, van de Wet inkomstenbelasting 2001, tekst 2004, (hierna: de Wet) zijn de kosten en lasten die verband houden met een werkruimte in de woning uitgesloten van aftrek ingeval de belastingplichtige niet tevens soortgelijke werkruimte buiten die woning ter beschikking heeft, tenzij de belastingplichtige het gezamenlijke bedrag van haar winst uit een of meer ondernemingen, belastbaar loon en belastbaar resultaat uit overige werkzaamheden hoofdzakelijk, dat wil zeggen voor meer dan 70%, in of vanuit de werkruimte in die woning, danwel in belangrijke mate, dat wil zeggen 30% in de werkruimte in die woning verwerft. De bewijslast, - belanghebbende beschikt niet tevens over soortgelijke werkruimte buiten de woning- dat de aftrekbeperking niet van toepassing is, rust op belanghebbende. Gezien de verklaringen van belanghebbendes gemachtigde ter zitting omtrent de aard van de werkzaamheden (lesgeven op locatie en supervisie van beveiligingsmedewerkers op locatie), heeft belanghebbende naar het oordeel van het Hof niet aannemelijk gemaakt dat voornoemde aftrekbeperking niet van toepassing is. Dit betekent dat de door belanghebbende in dit kader opgevoerde kosten en lasten niet voor aftrek in aanmerking komen. 4.4 Belanghebbende heeft in dit kader een beroep gedaan op het gelijkheidsbeginsel, en meer specifiek – zo begrijpt het Hof – op de meerderheidsregel. Daarbij heeft belanghebbende zich op het standpunt gesteld dat in de meerderheid van de rechtens en feitelijk met haar situatie vergelijkbare gevallen de Inspecteur wel aftrek van kosten voor een werk- of kantoorruimte in aftrek toestaat. Ter adstructie van haar standpunt heeft belanghebbende, behoudens de algemene opmerking, niets aangevoerd. Naar het oordeel van het Hof heeft belanghebbende niet aannemelijk gemaakt, dat de Inspecteur een dergelijke stelpost voor werk- of kantoorruimte bij andere belastingplichtigen wel heeft geaccepteerd, zodat haar beroep op het gelijkheidsbeginsel faalt. Ten aanzien van de aftrekpost van € 3.000 4.5 Belanghebbende stelt zich op het standpunt in 2002 apparatuur (een computer, een camera en een printer) te hebben gekocht, voor in totaal € 5.500, en dat zij vervolgens op 1 december 2004 deze apparatuur voor een bedrag van € 3.000 vanuit privé aan haar onderneming heeft overgedragen. De Inspecteur heeft deze transactie betwist, en heeft in dat kader primair gesteld dat noch de aankoopfacturen uit 2002 noch de transactie in 2004 is verantwoord in de financiële administratie. Subsidiair heeft de Inspecteur de waarde van de apparatuur betwist omdat, zo stelt de Inspecteur, de afschrijving van deze apparatuur hoger is. 4.6 Naar het oordeel van het Hof heeft belanghebbende, nog afgezien van de vraag of sprake is geweest van een omstandigheid die een overgang van privévermogen naar ondernemingsvermogen rechtvaardigt, gelet op de weerspreking door de Inspecteur, niet aannemelijk gemaakt dat sprake is van zakelijke kosten die voor aftrek in aanmerking komen. Ten aanzien van de zelfstandigenaftrek en meewerkaftrek 4.7 Ingevolge het bepaalde in artikel 3.76, eerste lid, van de Wet dient de ondernemer voor de toepassing van de zelfstandigenaftrek te voldoen aan het urencriterium. Het urencriterium is geregeld in artikel 3.6, eerste lid, van de Wet. Kort gezegd wordt volgens dit artikel onder het urencriterium verstaan het gedurende een kalenderjaar besteden van ten minste 1.225 uren aan werkzaamheden voor een of meer ondernemingen waaruit de belastingplichtige als ondernemer winst geniet. 4.8 In artikel 3.6, eerste lid, onder a, van de Wet wordt als voorwaarde gesteld dat meer tijd aan de werkzaamheden ten behoeve van de onderneming wordt besteed dan aan de ten behoeve van de dienstbetrekking verrichte werkzaamheden danwel ten behoeve van overige werkzaamheden zoals bedoeld in afdeling 3.4 van de Wet (het zogeheten grotendeelscriterium). 4.9 De Rechtbank heeft geoordeeld dat belanghebbende niet heeft voldaan aan de op haar rustende bewijslast aannemelijk te maken dat zij in 2004 heeft voldaan aan het urencriterium, omdat – samengevat – de door belanghebbende genoemde uren van diverse werkzaamheden gelijkluidend zijn en behoudens facturen niet worden gestaafd of ondersteund met behulp van objectieve feiten of gegevens, zoals agenda’s of primaire aantekeningen. 4.10 In hoger beroep heeft belanghebbende nieuwe overzichten van gewerkte uren in het geding gebracht, die – gezien de onder 2.9 en 2.10 genoemde samenvattingen - afwijken van eerder overgelegde overzichten. De Inspecteur heeft hierop gereageerd en heeft, naast het standpunt dat de primaire gegevens ontbreken, zich gemotiveerd op het standpunt gesteld dat belanghebbende op grond van de ingebrachte gegevens niet voldoet aan het grotendeelscriterium. De Inspecteur voert hiertoe gemotiveerd aan dat belanghebbende 1.641,25 uur aan haar dienstbetrekking in loondienst bij [E1] heeft besteed tegenover de door haar gestelde 1.510 uren aan de onderneming. 4.11 Op belanghebbende rust – gelet op de gemotiveerde betwisting door de Inspecteur – derhalve de last aannemelijk te maken dat zij in 2004 meer dan 1.641,25 uren aan haar onderneming heeft besteed om in aanmerking te komen voor de door haar geclaimde faciliteit. Zij heeft daartoe verschillende urenoverzichten overgelegd. Belanghebbende heeft in 2004 geen urenregistratie bijgehouden. Evenmin heeft belanghebbende haar agenda van dat jaar overgelegd. Het Hof is van oordeel dat belanghebbende niet aannemelijk heeft gemaakt dat zij in het onderhavige jaar heeft voldaan aan het zogenoemde – van het urencriterium deel uitmakende - grotendeels criterium. De door belanghebbende in deze procedure genoemde urenaantallen berusten op achteraf gemaakte schattingen. Gelet hierop heeft belanghebbende niet aannemelijk kunnen maken dat zij in 2004 meer dan 1.641,25 uren aan haar onderneming heeft besteed. 4.12 Nu het gelijk op dit punt aan de Inspecteur is, behoeft de stelling van de Inspecteur dat de gegevens tardief in het geding zouden zijn gebracht, geen nadere bespreking meer. 4.13 Gezien het onder 4.11 gegeven oordeel voldoet belanghebbende niet aan het urencriterium als neergelegd in artikel 3.6 van de Wet en heeft zij geen recht op zelfstandigenaftrek. Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep ongegrond. 5Proceskosten Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten.