ECLI:NL:GHDHA:2014:1678

GERECHTSHOF DEN HAAG Team Belastingrecht meervoudige kamer nummer BK-13/00552 Uitspraak van 18 april 2014 in het geding tussen: [X] te [Z], belanghebbende, en de directeur van de Belastingdienst/Centrale administratie, de Inspecteur, op het hoger beroep van de Inspecteur tegen de uitspraak van de rechtbank Den Haag van 11 juni 2013, nummer SGR 13/719. Beschikking, bezwaar en beroep 1.1. Belanghebbende heeft de Inspecteur verzocht om toepassing van het kwarttarief als bedoeld in artikel 23a van de Wet op de motorrijtuigenbelasting 1994 (Wet MRB) met betrekking tot het voertuig met het kenteken [kenteken]. De Inspecteur heeft dit verzoek bij beschikking van 22 november 2012 afgewezen. 1.2. Belanghebbende heeft tegen de beschikking bezwaar gemaakt. Bij uitspraak van 16 mei 2013 heeft de Inspecteur het bezwaar ongegrond verklaard. 1.3. Belanghebbende heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep bij de rechtbank ingesteld. Een griffierecht van € 44 is geheven. 1.4. De rechtbank heeft het beroep gegrond verklaard, de uitspraak op bezwaar en de beschikking vernietigd, de Inspecteur opgedragen opnieuw uitspraak op bezwaar te doen met inachtneming van de uitspraak van de rechtbank, de Inspecteur veroordeeld in de proceskosten van belanghebbende ten bedrage van € 1.414 en de Inspecteur opgedragen het griffierecht van € 44 aan belanghebbende te vergoeden. Hoger beroep 2.1. De Inspecteur heeft tegen de uitspraak van de rechtbank hoger beroep ingesteld bij het Hof. 2.2. Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend. 2.3. De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Hof van 14 maart 2014 in Den Haag. Partijen zijn verschenen. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt. In hoger beroep is op grond van de stukken van het geding en het ter zitting verhandelede, als tussen partijen niet in geschil dan wel door een van hen gesteld en door de wederpartij niet of onvoldoende weersproken, het volgende komen vast te staan: 3.1. Belanghebbende is sinds 25 november 2011 houder van de auto, een Land Rover Defender HCPU 130. Bij aankoop had de auto een grijs kenteken en was hij voorzien van een dubbele cabine en een open laadbak. In 2012 is de auto omgebouwd tot kampeerwagen. Bij de ombouw is een binnenruimte gecreëerd, waarin aanwezig zijn: - vaste zitplaatsen; - een tafel; - een slaapgelegenheid voor twee personen (breedte 148 cm en lengte 205 cm); - raamverduistering; - vaste en afsluitbare opbergkasten; - een kookgelegenheid (kooktoestel, ingebouwde spoelbak, kraan en afvoer) - een gasbun (met ruimte voor 2 gasflessen); - een watertank en een waterpomp. De binnenruimte heeft een hefdak. In uitgeklapte toestand loopt het hefdak vanaf achterwand van de cabine naar de achterkant van de auto omhoog. De binnenruimte bij uitgeklapt hefdak is bij de cabine 130,8 cm hoog en is aan de achterkant van de auto 253 cm hoog. De lengte van de binnenruimte vanaf de cabine tot aan de achterzijde van de auto is 273 cm en de breedte van de binnenruimte is 130 cm. Is het hefdak ingeklapt, dan is de binnenruimte over de gehele lengte 130,8 cm hoog. 3.2. Na de ombouw is de auto gekeurd door de RDW. Vervolgens heeft belanghebbende aangifte voor de belasting van personenauto’s en motorrijwielen gedaan en is aan de auto het onder 1.1 genoemde gele kenteken toegekend. De rechtbank 4. De rechtbank heeft overwogen: "(…) 5. Tussen partijen is in geschil of [de Inspecteur] terecht de toepassing van het kwarttarief heeft geweigerd. 6. [ Belanghebbende] is van mening dat haar verzoek om toepassing van het kwarttarief ten onrechte is afgewezen en voert daartoe aan dat: - de auto aan de wettelijke vereisten voldoet; - het '130 cm af fabriek vereiste' strijdig is met het gelijkheidsbeginsel; - het '130 cm af fabriek vereiste' onverbindend is omdat het strijdig is met artikel 23a van de [Wet MRB]. 7. [ De Inspecteur] neemt het standpunt in dat de auto niet aan de wettelijke vereisten voor de toepassing van het kwarttarief voldoet. (…) 10. Met ingeklapte dakconstructie beschikt de auto niet over een ruimte achter de zitplaatsen voor de bestuurder en bijrijder, die een rechthoekig blok kan bevatten van ten minste 170 cm hoogte over een lengte van ten minste 200 cm en over een breedte van tenminste 90 cm. Daarom wordt niet voldaan aan de voorwaarde van het eerste lid van artikel 5aa van het Uitvoeringsbesluit. 11. Het tweede lid van artikel 5aa van het Uitvoeringsbesluit voorziet in de toepassing van het kwarttarief indien de binnenruimte van de personenauto af fabriek geen hoogte van 170 cm maar wel een hoogte van ten minste 130 cm heeft, en het dak is voorzien van een al dan niet uitklapbare, permanent aangebrachte gesloten dakconstructie waardoor de hoogte over een breedte van ten minste 90 cm en een lengte van 100 cm verhoogd kan worden tot ten minste 170 cm. De auto was af fabriek echter geen 130 cm hoog omdat de auto op dat moment nog een piek-up met dubbele cabine en een open laadbak was. Dat de auto overigens niet voldoet aan het tweede lid van artikel 5aa van het Besluit is gesteld noch gebleken. 12. De rechtbank constateert dat toepassing van het tweede lid van artikel 5aa van het Uitvoeringsbesluit leidt tot toekenning van het kwarttarief voor (volgens de daarvoor geldende eisen) tot kampeerauto verbouwde personenauto’s, welke af fabriek een hoogte van ten minste 130 cm hebben en weigering van het kwarttarief voor (volgens de daarvoor geldende eisen) tot kampeerauto verbouwde personenauto’s, welke af fabriek niet een hoogte van ten minste 130 cm hebben. Verweerder heeft uiteengezet dat 'af fabriek' moet worden begrepen als 'vóór toelating tot het Nederlandse wegennet', 13. Uitgaande van een verbouwing tot kampeerauto, die aan de overige eisen van artikel 5aa van het Uitvoeringsbesluit voldoet, heeft de rechtbank geen juridisch relevante verschillen in uiterlijk, inrichting of anderszins tussen een vóór toelating tot het Nederlandse wegennet tot kampeerauto verbouwde personenauto en een na een eerdere toelating op het Nederlandse wegennet tot kampeerauto verbouwde personenauto, kunnen vaststellen. [De Inspecteur] heeft voor het verschil in behandeling desgevraagd geen objectieve en redelijke grond kunnen noemen. 14. Door opname van de voorwaarde dat de auto af fabriek een hoogte van ten minste 130 cm moet hebben, ontstaat een ongelijke behandeling van gelijke gevallen. De rechtbank is daarom van oordeel dat artikel 5aa van het Uitvoeringsbesluit, voor zover daarin is opgenomen dat de auto af fabriek een hoogte van ten minste 130 cm dient te hebben, onverbindend is. 15. Nu artikel 5aa van het Uitvoeringsbesluit in zoverre onverbindend wordt geacht en niet is gesteld of gebleken dat de auto overigens niet voldoet aan de vereisten van het tweede lid van artikel 5aa van het Besluit, is er geen belemmering voor de toepassing van artikel 23a, eerste 1id van de Wet en dient het kwarttarief te worden toegepast. 16. Gelet op hetgeen hiervoor is overwogen is het beroep gegrond verklaard. 17. De rechtbank vindt aanleiding [de Inspecteur] te veroordelen in de kosten die [belanghebbende] in verband met de behandeling van het bezwaar en het beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 1.414 (1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift, 1 punt voor het verschijnen ter hoorzitting met een waarde per punt van € 235, 1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 472 en een wegingsfactor 1)." 5.1. Het geschil in hoger beroep betreft de volgende vragen: 1e. is artikel 5aa lid 2 van het Uitvoeringsbesluit motorrijtuigenbelasting 1994 (Uitvoeringsbesluit), voor zover daarin is bepaald dat de binnenruimte van de personenauto af fabriek een hoogte van ten minste 130 cm dient te hebben, onverbindend? 2e. is de toepassing die de Belastingdienst aan de woorden 'af fabriek' in artikel 5aa lid 2 van het Uitvoeringsbesluit geeft, in strijd met de algemene rechtsbeginselen, meer in het bijzonder het gelijkheidsbeginsel? 5.2. Niet tussen partijen in geschil is dat de auto voldoet aan de overige in artikel 5aa van het Uitvoeringsbesluit gestelde vereisten voor toepassing van het kwarttarief als bedoeld in artikel 23a van de Wet MRB. 5.3. De Inspecteur beantwoordt de beide vragen ontkennend, belanghebbende daarentegen bevestigend. 5.4. Beide partijen hebben voor hun standpunt aangevoerd wat is vermeld in de van hen afkomstige stukken. Daaraan hebben zij ter zitting toegevoegd hetgeen is vermeld in het proces-verbaal van de zitting. 5.5. De Inspecteur concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de rechtbank en bevestiging van de uitspraak op bezwaar. Belanghebbende concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de rechtbank. Het Gerechtshof - bevestigt de uitspraak van de rechtbank; - veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 974; en - bepaalt dat van de Inspecteur een griffierecht van € 493 wordt geheven. De uitspraak is vastgesteld door mrs. U.E. Tromp, G.J. van Leijenhorst en W.M.G. Visser, in tegenwoordigheid van de griffier mr. D.J. Jansen. De beslissing is op 18 april 2014 in het openbaar uitgesproken. aangetekend aan partijen verzonden: Zowel de belanghebbende als het daartoe bevoegde bestuursorgaan kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen: 1. Bij het beroepschrift wordt een kopie van deze uitspraak gevoegd. 2. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste: - de naam en het adres van de indiener; - de dagtekening; - de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht; - de gronden van het beroep in cassatie. Het beroepschrift moet worden gezonden aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20.303, 2500 EH Den Haag. De partij die beroep in cassatie instelt is griffierecht verschuldigd en zal daarover bericht ontvangen van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan worden verzocht de wederpartij te veroordelen in de proceskosten. 6.1. Aan de geschiedenis van de totstandkoming van artikel 23a van de Wet MRB ontleent het Hof het volgende: "De wijze waarop de behandeling van kampeerauto’s en woonwagens is ingebouwd in de Wet op de motorrijtuigenbelasting 1994 (Wet MRB) Wet op de motorrijtuigenbelasting 1994is thans niet in alle opzichten helder en consistent. (…) Voorgesteld wordt om de kampeerauto op te nemen in een zelfstandig tariefartikel (artikel 23a van de Wet MRB). Door deze categorie op te nemen in artikel 23a van de Wet MRB wordt tot uitdrukking gebracht dat het gaat om bijzondere personenauto’s waarvoor een bijzonder tarief afgeleid van het personenautotarief geldt. Indien wordt voldaan aan de qua uiterlijk en inrichting gestelde voorwaarden zal de belasting een kwart of, ingeval van bedrijfsmatig verhuurde kampeerauto’s de helft, van de ingevolge artikel 23 van de Wet MRB (tariefartikel voor de personenauto) verschuldigde belasting bedragen." (MvT, Kamerstukken II 2003/04, 29 729, nr. 3, p. 6). en "In het eerste lid van artikel 23a van de Wet MRB wordt aangegeven aan welke eisen een personenauto moet voldoen om in aanmerking te komen voor het speciale tarief. De aan een personenauto gestelde eisen komen inhoudelijk overeen met de eisen die tot dusverre waren gesteld in onderdeel g van artikel 2 van de Wet MRB. Tevens wordt in het eerste lid van artikel 23a van de Wet MRB verwezen naar de bij algemene maatregel van bestuur te stellen voorwaarden en beperkingen. (huidige artikel 6 van het Uitvoeringsbesluit motorrijtuigenbelasting 1994)" (MvT, Kamerstukken II 2003/04, 29 729, nr. 3, p. 13). 6.2. In de Nota van Toelichting bij het Besluit van 28 juni 2006, houdende aanpassing van enige uitvoeringsbesluiten in het kader van de Wet van 5 april 2006 tot wijziging van de Wet op de accijns en van enkele andere wetten, Stb. 2006, 313, wordt over artikel 5aa van het Uitvoeringsbesluit onder meer het volgende opgemerkt: "In het eerste lid van dit artikel is een omschrijving gegeven van een kampeerauto die kwalificeert voor het zelfstandige kwart- en halftarief van artikel 23a van de Wet MRB. De genoemde vereisten voor een kampeerauto voor de toepassing van het zelfstandige kwart- en halftarief waren voorheen opgenomen in artikel 6artikel 6 van het Uitvoeringsbesluit MRB dat nadere uitvoering geeft aan de kwart- en halftariefregeling van artikel 30 van de Wet MRB. Aangezien het kwart- en halftarief voor kampeerauto’s een zelfstandig tariefartikel is geworden en niet langer onderdeel is van de kwart- en halftariefregeling van artikel 30 van de Wet MRB, zijn de nadere vereisten opgenomen in een afzonderlijke bepaling in het Uitvoeringsbesluit MRB. Inhoudelijk zijn de vereisten niet gewijzigd." 6.3. Naar het oordeel van het Hof heeft de (lagere) wetgever met de in artikel 5aa lid 2 van het Uitvoeringsbesluit opgenomen voorwaarde dat de binnenruimte van de personenauto af fabriek een hoogte van 130 cm dient te hebben, de grenzen van de hem gedelegeerde wetgevende bevoegdheid niet overschreden. Dat, naar volgt uit de onder 6.1 en 6.2 opgenomen passages uit de Memorie van Toelichting en de Nota van toelichting, de wetgever niet heeft beoogd met de huidige, in artikel 23a lid 1 van de Wet MRB en artikel 5aa van het Uitvoeringsbesluit opgenomen regeling af te wijken van de voorheen geldende voorwaarden voor toepassing van het kwarttarief voor kampeerwagens, brengt niet met zich dat de (lagere) wetgever bij de invulling van de voorwaarden voor toepassing van het kwarttarief voor kampeerwagens die onder de reikwijdte van artikel 5aa lid 2 van het Uitvoeringsbesluit vallen, niet als moment waarop dient te worden bepaald of de binnenruimte van de personenauto aan de voorwaarde inzake de hoogte van de binnenruimte van ten minste 130 cm voldoet, het tijdstip waarop de personenauto de fabriek verlaat ('af fabriek') mocht aanwijzen. Daarbij acht het Hof van belang dat artikel 23a van de Wet MRB een fiscale faciliteit behelst en dat in artikel 5aa lid 2 van het Uitvoeringsbesluit aan die fiscale faciliteit een verruiming wordt gegeven. Het stond de (lagere) wetgever vrij om, binnen het kader van het bepaalde in artikel 23a van de Wet MRB, aan de toekenning van de verruimde faciliteit een voorwaarde te verbinden die voorheen niet, althans niet in deze vorm, werd gesteld. 6.4. Naar het oordeel van het Hof is de regeling van artikel 5aa lid 2 van het Uitvoeringsbesluit evenmin in strijd met het gelijkheidsbeginsel als beginsel van behoorlijke wetgeving. Bij dit oordeel overweegt het Hof het volgende. Aan voorwaarden voor de toepassing van een fiscale faciliteit als de onderhavige is eigen dat gevallen die aan de voorwaarden voldoen anders worden behandeld dan gevallen die niet aan de voorwaarden voldoen. Het op uitvoerbare wijze begrenzen van de toepassing van de onderhavige fiscale faciliteit is naar het oordeel van het Hof een objectieve en redelijke rechtvaardiging van de ongelijke behandeling van gelijke gevallen die uit het stellen van de in artikel 5aa lid 2 van het Uitvoeringsbesluit opgenomen voorwaarden voortvloeit. Dit geldt dus ook voor het onderscheid dat de (lagere) wetgever met de woorden 'af fabriek' in artikel 5aa van het Uitvoeringsbesluit maakt tussen personenauto’s waarvan de binnenruimte bij het verlaten van de fabriek een binnenruimte met een hoogte van ten minste 130 cm heeft en personenauto’s die pas in een later stadium van een binnenruimte met een hoogte van ten minste 130 cm worden voorzien. 6.5. Gelet op hetgeen onder 6.3 en 6.4 is overwogen, beantwoordt het Hof de eerste onder 5.1 vermelde vraag ontkennend. 6.6. De Inspecteur heeft uiteengezet welke toepassing de Belastingdienst aan de woorden 'af fabriek' geeft. Deze toepassing komt er op neer dat van auto’s die bij het verlaten van de fabriek niet over een binnenruimte van ten minste 130 cm hoog beschikken doch voordat zij worden toegelaten tot het Nederlandse wegennet van een binnenruimte met een hoogte van ten minste 130 cm worden voorzien, wordt aangenomen dat zij voldoen aan de eis dat de binnenruimte ervan 'af fabriek' 130 cm hoog is. 6.7. De toepassing die de Belastingdienst aan de woorden 'af fabriek' geeft, houdt in dat met betrekking tot auto’s die bij het verlaten van de fabriek waarin zij zijn vervaardigd geen binnenruimte met een hoogte van ten minste 130 cm hebben, een onderscheid wordt gemaakt tussen twee categorieën, te weten (1) nieuwe auto’s die vóór de toelating tot het Nederlandse wegennet en (2) auto’s die na de toelating tot het Nederlandse wegennet alsnog van een binnenruimte met een hoogte van ten minste 130 cm worden voorzien. Uitgaande van dit onderscheid heeft naar de opvatting van de Belastingdienst de houder van een auto die tot de eerste categorie behoort, indien de auto nadat deze de fabriek heeft verlaten wordt voorzien van een al dan niet uitklapbare, permanent aangebrachte gesloten dakconstructie waardoor de hoogte over een breedte van ten minste 90 cm en een lengte van ten minste 100 cm verhoogd kan worden tot ten minste 170 cm, recht op toepassing van het kwarttarief en heeft de houder van een auto die tot de tweede categorie behoort en die eveneens nadat deze de fabriek heeft verlaten wordt voorzien van een dakconstructie als zo-even genoemd, daarop geen recht. 6.8. Naar het oordeel van het Hof zijn alle houders van auto’s die bij het verlaten van de fabriek geen binnenruimte met een hoogte van ten minste 130 cm hebben, maar voor het overige voldoen aan de in artikel 5aa lid 2 van het Uitvoeringsbesluit gestelde voorwaarden, voor de toepassing van de regeling van artikel 23a van de Wet MRB aan te merken als gelijke gevallen. Door met betrekking tot auto’s die tot de eerste onder 6.7 genoemde categorie behoren het kwarttarief toe te passen en het kwarttarief niet toe te passen met betrekking tot auto’s die tot de tweede onder 6.7 genoemde categorie behoren, behandelt de Belastingdienst gelijke gevallen ongelijk.