ECLI:NL:GHSHE:2022:2941

GERECHTSHOF ‘s-HERTOGENBOSCH

Zittingsplaats Den Haag

Team Belastingrecht

meervoudige kamer

nummer BKDH-21/00371

Uitspraak van 11 augustus 2022

in het geding tussen:

[X] te [Z] , domicilie kiezend te [Z-1] , belanghebbende,

(gemachtigde: C.M. de Hondt en I. Suselbeek)

en

de inspecteur van de Belastingdienst, de Inspecteur,

(vertegenwoordiger: […] )

inzake het hoger beroep van belanghebbende tegen de uitspraak van de Rechtbank Zeeland-West-Brabant (de Rechtbank) van 26 maart 2021, nummer BRE 20/5092.

1.1. De Inspecteur heeft aan belanghebbende een navorderingsaanslag in de erfbelasting opgelegd naar een belaste verkrijging van € 1.262.475 (de navorderingsaanslag). Bij gelijktijdig gegeven beschikkingen is een vergrijpboete opgelegd van € 60.051 (de boetebeschikking) en € 41.208 belastingrente in rekening gebracht (beschikking belastingrente).

1.2. De Inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar de navorderingsaanslag en de beschikkingen gehandhaafd.

1.3. Belanghebbende heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep bij de Rechtbank ingesteld. De beslissing van de Rechtbank luidt als volgt:

“De rechtbank:

- verklaart het beroep gegrond;

- vernietigt de uitspraak op bezwaar;

-vermindert de navorderingsaanslag tot een berekend naar een belaste verkrijging van € 1.176.343;

- vermindert de beschikking belastingrente evenredig;

- vernietigt de boetebeschikking;

- veroordeelt de inspecteur in de kosten van het bezwaar en de proceskosten van belanghebbende ten bedrage van, in totaal, € 1.598;

- gelast dat de inspecteur het door belanghebbende betaalde griffierecht van € 48 aan haar vergoedt;

- veroordeelt de inspecteur tot vergoeding van de door belanghebbende geleden immateriële schade tot een bedrag van € 500.”

1.4. Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld bij het Hof. Ter zake daarvan is een griffierecht van € 134 geheven. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. De Inspecteur heeft op 18 maart 2022 een nader stuk ingediend en belanghebbende heeft op 22 maart 2022 een nader stuk met drie bijlagen ingediend.

1.5. In de Tijdelijke aanwijzing gerechtshof Den Haag voor hoger beroepszaken rijksbelastingen van het gerechtshof ‘s-Hertogenbosch (Stcrt. 2021, 9365) is het gerechtshof Den Haag aangewezen als gerechtshof waarvan de zittingsplaats tijdelijk mede wordt aangemerkt als zittingsplaats van het gerechtshof ‘s-Hertogenbosch. Op grond van voornoemde regeling heeft de mondelinge behandeling plaatsgevonden in Den Haag op 19 mei 2022. Partijen zijn verschenen. De Inspecteur heeft ter zitting een pleitnota overgelegd. Van het ter zitting verhandelde is proces-verbaal opgemaakt.

2.1. [A] , erflaatster, is op [overlijdensdatum 1] 2013 overleden. Belanghebbende is enig kind van erflaatster en erflaatster heeft belanghebbende in haar testament benoemd tot enig erfgenaam. Belanghebbende heeft de nalatenschap zuiver aanvaard.

2.2. Op [overlijdensdatum 2] 2011 is overleden [B] , de moeder van erflaatster en oma van belanghebbende (oma). Erflaatster was op haar sterfdatum voor een zevende deel erfgerechtigd tot de nalatenschap van haar moeder en legataris. De nalatenschap was toen nog niet verdeeld. De aangifte erfbelasting inzake de nalatenschap van oma is ingediend op 15 april 2013. Tot de nalatenschap van oma behoren certificaten van aandelen in [C B.V.] .

2.3. Belanghebbende heeft op 3 september 2014 aangifte erfbelasting gedaan in verband met het overlijden van erflaatster. In de aangifte zijn de volgende gegevens opgenomen:

Eigen woning € 310.000

Bij: banktegoeden € 1.300

Af: hypotheek eigen woning € 286.037

Saldo € 25.263

Af: begrafeniskosten € 1.080

Zuiver saldo nalatenschap € 24.183

Belanghebbende heeft voor wat betreft de samenstelling van de nalatenschap niet vermeld dat erflaatster in verband met het overlijden van oma een aandeel had in de onverdeelde nalatenschap van oma en recht had op een legaat uit die nalatenschap. De vraag in rubriek 3 "Samenstelling van de erfenis" (onder 3i) naar "Andere bezittingen Bijvoorbeeld een aandeel in nog niet verdeelde erfenissen, lopende polissen, auteursrechten, vergunningen of octrooien" heeft belanghebbende niet ingevuld.

2.4. Inzake de nalatenschap van oma heeft de Inspecteur bij brief van 27 mei 2014 de erven van die nalatenschap verzocht in te stemmen met verlenging van de verjaringstermijn voor het opleggen van de aanslag erfbelasting omdat partijen nog in overleg waren. Namens erflaatster heeft belanghebbende die toestemming gegeven. Bij e-mailbericht van 18 juni 2014 heeft de Inspecteur aan de gemachtigde gevraagd of belanghebbende bevoegd was deze toestemming te geven. Het e-mailbericht vermeldt:

“Namens [A] wordt ondertekend door [belanghebbende], het kind van mevrouw [A] . In mijn systemen zie ik dat mevrouw [A] in [overlijdensdatum 1] 2013 is overleden. Zij had geen echtgenoot meer en volgens mijn systeem 1 kind, [belanghebbende]. Is dit juist en is dit kind erfgenaam van mevrouw [A] ? En als dit kind niet enig erfgenaam is, is dit kind dan bevoegd om namens andere erven te ondertekenen?

Onder voorbehoud van een rechtsgeldige ondertekening door [belanghebbende], agendeer ik het dossier dan voor medio augustus a.s., zoals afgesproken.”

Na ontvangst van de verklaring van erfrecht waaruit blijkt dat belanghebbende enig erfgenaam is van erflaatster en de verklaring van zuivere aanvaarding heeft de Inspecteur vervolgens op 2 juli 2014 bevestigd dat de termijn voor het opleggen van de aanslag erfbelasting inzake de nalatenschap van oma is verlengd.

2.5. Inzake de nalatenschap van oma heeft de gemachtigde van de erven bij brief van 30 september 2014 aan de Inspecteur onder meer het volgende geschreven. In die brief is ‘oma’ als ‘moeder’ aangeduid en zijn ‘de kinderen van oma’ als ‘de kinderen’ aangeduid:

“Algemeen

Uit uw reactie omtrent de legaten blijkt dat er een misverstand is ontstaan omtrent de door ons gehanteerde begrippen 'bruto' en 'netto'. Het fictief vruchtgebruik van moeder is een fiscale aangelegenheid ter bepaling van de verschuldigde erfbelasting maar is niet van invloed op de hoogte van de civielrechtelijke vordering welke de kinderen hebben verkregen in verband met het overlijden van de eerste ouder. Wij baseren ons voor de vaststelling van de hoogte van het legaat daarom steeds op de civielrechtelijke vordering van de kinderen.

Met 'bruto' en 'netto' bedoelen wij het volgende: De legaten van de twee kinderen zijn nu zo verwerkt dat het bedrag gelijk is gesteld aan de extra ontvangen erfenis bij het eerste overlijden door de andere kinderen, verminderd met de extra verschuldigde erfbelasting door de andere kinderen. Met bruto verkrijging bedoelen wij het legaat zonder dat rekening wordt gehouden met de verschuldigde erfbelasting, zodat het legaat wordt vastgesteld op het verschil in verkregen onderbedelingsvordering.

Inmiddels hebben wij op verzoek van de erfgenamen een hernieuwde berekening gemaakt van de legaten, waarbij wij de wil van moeder [B] hebben gevolgd "alle kinderen moeten gelijk worden behandeld".

De hernieuwde berekeningen zijn ter goedkeuring voorgelegd aan de erfgenamen en in bijgevoegde verklaring (bijlage 1) geaccordeerd.

(…)

Waarde aandelen en toepassing BOR

Uit het dossier blijkt dat geruime tijd uitvoerig overleg heeft plaatsgevonden tussen de adviseurs van de erven [B] en de belastingdienst. Onder andere omtrent de waardering van de aandelen [C B.V.] en de toepassing van de BOF. Nadat bleek dat partijen niet tot overeenstemming konden komen betreffende de waardering van de aandelen respectievelijk de toepassing van de BOF zijn partijen uit elkaar gegaan en is de aangifte erfbelasting ingediend, waarbij de aandelen zijn gewaardeerd conform standpunt erven en is de BOF toegepast. Wij hebben daarom ook de door ons vastgestelde waarde van € 3.853.333 gehanteerd in de ingediende aangifte erfbelasting. Met uw standpunt om de door u collega's vastgestelde waarde van € 7.000.000 te hanteren gaan wij niet akkoord. Deze waardering

wijkt te sterk af van onze waardering. Daarnaast is het zo dat de onroerende zaken in de B.V. dusdanig incourant zijn dat er in de nabije toekomst veel kosten zullen moeten worden gemaakt om het onroerend goed te onderhouden.

(…)

Wat betreft het verzoek om de aanmerkelijk belang claim door te schuiven merken wij op dat de aanmerkelijk belang claim door kan worden geschoven wanneer de BOF kan worden toegepast. Omdat wij van mening zijn dat de BOF kan worden toegepast is daarom ook verzocht om doorschuiving van de AB-claim. Eén van de verkrijgers woonde in het buitenland, waardoor doorschuiving niet mogelijk was. Voor deze verkrijger is dan ook afgerekend over de aanmerkelijk belang claim.”

Verder heeft de gemachtigde van de erven de Inspecteur bij voornoemde brief van 30 september 2014 nogmaals de verklaring van erfrecht en de verklaring van zuivere aanvaarding toegezonden waaruit blijkt dat belanghebbende enig erfgenaam is van erflaatster.

2.6. De aanslag erfbelasting in verband met het overlijden van erflaatster is met dagtekening 16 december 2014 aan belanghebbende opgelegd conform de ingediende aangifte naar een belaste verkrijging van € 4.648 (saldo nalatenschap € 24.183 minus kindvrijstelling van € 19.535).

2.7. De aanslag erfbelasting ter zake van de verkrijging uit de nalatenschap van oma is aan de erven opgelegd met dagtekening 19 januari 2016. Daarbij zijn de certificaten van aandelen in [C B.V.] in aanmerking genomen voor een waarde van € 7.000.000 per [overlijdensdatum 2] 2011 en is ter zake van de verkrijging van deze certificaten geen (voorwaardelijke) vrijstelling verleend ter zake van de toepassing van de bedrijfsopvolgingsregeling (BOR).

2.8. De Inspecteur heeft bij brief van 7 mei 2018 aangekondigd dat hij de navorderingsaanslag zal opleggen ter zake van de verkrijging uit de nalatenschap van erflaatster:

“(…)

Uw moeder, [erflaatster], was erfgenaam voor 1/7 deel in de nalatenschap van [oma]. Zij is overleden op [overlijdensdatum 2] 2011. Toen [erflaatster] overleed op [overlijdensdatum 1] 2014 was de nalatenschap van [oma] nog niet verdeeld. Dat betekent dat [erflaatster] op haar overlijdensdatum voor 1/7 deel was gerechtigd in de onverdeelde boedel van [oma].

Dit 1/7 aandeel in de onverdeelde boedel is vermogen dat behoort tot haar nalatenschap en dat vererft ook naar u. In de aangifte erfbelasting van [erflaatster] maakt u echter geen melding van dit 1/7 aandeel onverdeelde boedel. [Erflaatster] had volgens het testament van [oma] naast haar erfdeel van 1/7 tevens recht op een legaat ad € 100.167. Dit legaat bestaat uit een vordering op de erfgenamen, te verhogen met 7% rente per jaar tot het moment van uitbetaling. De niet aangegeven bedragen aandeel onverdeelde boedel en legaat moeten alsnog in aanmerking worden genomen bij de berekening van de nalatenschap van [erflaatster].

(…)

De nalatenschap van [erflaatster] bereken ik nu als volgt:

Eigen woning

€ 310.000

Bij: banktegoeden

€ 1.300

Af: hypotheek eigen woning

€ 286.037

Saldo

€ 25.263

Af: begrafeniskosten

€ 1.080

Zuiver saldo nalatenschap

€ 24.183

Bij: 1/7 aandeel onverdeelde boedel

€ 667.863

Bij: legaat+ 2,5 jaar rente

€ 117.697

Bij: vordering uit 1e overlijden 1/7 x € 2.255.888

€ 322.267

Bij: vordering schuldigerkenning 1/7 x € 1.050.000

€ 150.000

Af: 1/7 AB schuld [oma]

pm

Af: schuld erfbelasting [erflaatster]

pm

Af: AB schuld [erflaatster]

pm

Totaal

€ 1.282.010

(…)“

2.9. De navorderingsaanslag is opgelegd met dagtekening 31 juli 2018 naar een belaste verkrijging van € 1.262.475 (€ 1.282.010 - € 19.535 kindvrijstelling). Daarbij heeft de Inspecteur het aandeel in de onverdeelde nalatenschap van oma en het legaat in de belastingheffing betrokken. De certificaten van aandelen in [C B.V.] zijn in aanmerking genomen voor een waarde van € 7.000.000.

2.10. In de bezwaarfase inzake de navorderingsaanslag heeft de Inspecteur naar aanleiding van het hoorgesprek bij e-mailbericht van 13 november 2019 belanghebbende als volgt bericht:

“Tijdstip wetenschap overlijden

De vraag aan de heer [D] is gesteld wanneer hij erachter is gekomen dat [erflaatster] is overleden.

Antwoord:

De heer [D] heeft aangegeven dat hij er in ieder geval NIET de eerste bespreking achter is gekomen. In een later stadium hebben de heer [E] en de heer [D] het compromisvoorstel gedaan om de aanslag AB te laten voor wat het is als de adviseur voor de Erfbelasting akkoord zou gaan met de waarde van € 7 miljoen en geen BOR. Toen reageerde de adviseur dat het laten schieten van de AB winst slechts kortstondig uitstel van de claim is. De 7 verkrijgers zijn allemaal op leeftijd zodat binnen afzienbare tijd de AB claim alsnog wordt geheven. Toen vertelde adviseur [F] dat één erfgenaam inmiddels al was overleden en daar de AB claim meteen tot heffing zou gaan leiden. Dit is op 16 juni 2016 geweest. Naar aanleiding van die opmerking is de heer [D] gaan zoeken wie van de 7 was overleden en heeft hij gekeken hoe haar IB en Erfbelasting was afgewerkt. Toen kwam de reeds geregelde aangifte Erfbelasting van [erflaatster] in beeld.”

2.11. De Inspecteur heeft over de werkwijze van het Team Schenk- en erfbelasting in de pleitnota het volgende vermeld:

“Er wordt gewerkt op basis van overlijdensgevallen. Erfbelasting wordt immers geheven naar aanleiding van het overlijden van iemand (zie artikel 1, aanhef, onder 1 SW). Vanaf dat moment wordt een dossier aangemaakt. Dan gaan we op zoek naar erfgenamen, testamenten en verklaringen van erfrecht. Raadplegen we informatie in onze systemen en bepalen we of de erfgenamen worden uitgenodigd tot het doen van aangifte. Verder raadplegen we de systemen om te onderzoeken of er bijvoorbeeld vooroverleg is geweest. De aangifte komt binnen en vervolgens wordt beoordeeld of deze op basis van de ingevulde gegevens gevolgd kan worden (administratie) of dat het dossier dient te worden doorgezet naar een specialist.

Uitgaande van het voorgaande worden ten aanzien van het overlijden van oma en het overlijden van moeder twee dossiers aangelegd, aangezien het gaat om twee overlijdensgevallen, waarbij sprake is van verschillende belastingplichtigen.

Dossier 1: overlijdensgeval oma -> de belastingplichtige is onder andere erflaatster (moeder).

Dossier 2: overlijdensgeval moeder -> de belastingplichtige is belanghebbende.”

Oordeel van de Rechtbank

3. De Rechtbank heeft geoordeeld:

“Vraag a: navordering

4.1. Belanghebbende heeft gesteld dat de navorderingsaanslag moet worden vernietigd, omdat de inspecteur niet beschikt over een nieuw feit dat navordering rechtvaardigt. Volgens belanghebbende was de inspecteur ten tijde van de vaststelling van de aanslag bekend met het feit dat belanghebbende als enig erfgename van erflaatster haar had opgevolgd in de nalatenschap van haar oma en dus dat het aan erflaatster toekomende aandeel in de nalatenschap van haar oma en het legaat als erfrechtelijke verkrijgingen in aanmerking hadden moeten worden genomen. Verder had de inspecteur de aangifte moeten controleren omdat de aangifte, die op papier is ingediend, geen verzorgde indruk maakte.

4.2. De inspecteur heeft gesteld dat hij wél beschikt over een nieuw feit dat navordering rechtvaardigt. De inspecteur heeft toegegeven dat het feit dat erflaatster vermogen had verkregen uit de nalatenschap van oma bij de Belastingdienst, kantoor Eindhoven, bekend was. Volgens de inspecteur bevond deze informatie zich echter in een ander dossier, namelijk het dossier van de nalatenschap van oma. De inspecteur is bij het opleggen van de aanslag, niet gehouden andere dossiers te raadplegen. Er zijn ook geen bijkomende omstandigheden op grond waarvan de inspecteur andere dossiers had moeten raadplegen. De aangifte van belanghebbende maakte volgens de inspecteur geen onverzorgde indruk.

4.3. De inspecteur mag bij het vaststellen van een aanslag uitgaan van de juistheid van de gegevens die de belastingplichtige bij zijn aangifte heeft verstrekt en volstaan met het raadplegen van het (digitale) dossier dat de aangiften en andere gegevens bevat met betrekking tot de heffing van díe belasting van de desbetreffende belastingplichtige. Tot een nader onderzoek is hij in beginsel niet gehouden.

Met name bestaat voor de inspecteur niet de verplichting tot het raadplegen van (digitale) dossiers die zijn aangelegd voor andere belastingplichtigen of andere belastingen, ook al zouden daarin mogelijkerwijs gegevens kunnen worden aangetroffen die voor het regelen van de bedoelde aanslag van belang zijn. Wel is de inspecteur tot een nader onderzoek gehouden indien hij, na met normale zorgvuldigheid kennis te hebben genomen van de inhoud van de aangifte, en mede gelet op de overige in aanmerking komende omstandigheden van het geval, aan de juistheid van enig in die aangifte opgenomen gegeven in redelijkheid behoort te twijfelen. Voor twijfel is geen aanleiding indien de niet onwaarschijnlijke mogelijkheid bestaat dat de in de aangifte opgenomen gegevens juist zijn. De inspecteur is slechts dan tot een onderzoek buiten het eerstbedoelde (digitale) dossier gehouden, als de daarin aanwezige gegevens daartoe redelijkerwijs aanleiding geven.[1]

4.4. De rechtbank is van oordeel dat de inspecteur bij het vaststellen van de in 2.3 bedoelde aanslag niet gehouden was het erfbelastingdossier betreffende de nalatenschap van oma te onderzoeken. De aangifte van belanghebbende maakte geen onverzorgde indruk. De inspecteur kon bij het regelen van de in 2.3 bedoelde aanslag dus volstaan met het raadplegen van het dossier, dat de aangifte erfbelasting in verband met het overlijden van erflaatster bevat. De rechtbank acht het niet aannemelijk dat het feit dat belanghebbende als enig erfgename van erflaatster haar had opgevolgd in de nalatenschap van haar oma in het erfbelastingdossier betreffende de nalatenschap van erflaatster aanwezig was. Er is daarom sprake van een nieuw feit dat navordering rechtvaardigt.

Vraag b: belaste verkrijging

4.5. Belanghebbende heeft gesteld dat de navorderingsaanslag tot een te hoog bedrag is vastgesteld. Volgens belanghebbende heeft de inspecteur de waarde van het onverdeelde aandeel in de nalatenschap van oma tot een te hoog bedrag in aanmerking genomen. Meer in het bijzonder is in geschil of de waarde van de certificaten van aandelen (hierna: de certificaten) in [C B.V.] tot een te hoog bedrag in aanmerking zijn genomen. Zowel belanghebbende als de inspecteur hebben verklaard dat voor wat betreft de waarde van de certificaten het oordeel van de rechtbank in de procedures met zaaknummer BRE 18/2396 en 18/2537 moet worden gevolgd. De rechtbank zal partijen hierin volgen.

4.6. De rechtbank heeft in de procedure met nummer BRE 18/2537 met betrekking tot de waarde van de certificaten het volgende geoordeeld:

“4.7. Belanghebbende stelt in beroep primair dat de waarde van de certificaten moet worden bepaald op basis van de Discounted Cashflow Methode (DCF-methode). Belanghebbende heeft een rapport van [naam adviesbureau] overgelegd, waarin een berekening is opgenomen van de waarde van certificaten volgens de DCF-methode. In het rapport van [naam adviesbureau] is vermeld dat het redelijk is om te stellen dat de economische waarde van het eigen vermogen, op basis van de geformuleerde uitgangspunten en naar de toestand op [overlijdensdatum 2] 2011, uitkomt op € 4.600.000 en dat met een gecombineerde korting voor zeggenschap en verhandelbaarheid van 20 procent de waarde in het economische verkeer van de certificaten kan worden vastgesteld op € 3.680.000.

4.8. De inspecteur heeft hiertegen primair ingebracht dat de DCF-methode in het onderhavige geval geen geschikte methode is en subsidiair dat enkele door [naam adviesbureau] gehanteerde uitgangspunten niet juist zijn. Zo is volgens de inspecteur in het rapport van [naam adviesbureau] gerekend met een te grote stijging van de huurprijzen en van de verwachte leegstand en met een te hoge korting wegens beperkte zeggenschap en beperkte verhandelbaarheid van de certificaten.

4.9. De rechtbank is van oordeel dat belanghebbende, tegenover de gemotiveerde betwisting door de inspecteur, niet aannemelijk heeft gemaakt dat de waarde van de certificaten kan worden gesteld op € 3.680.000. De rechtbank is met de inspecteur van oordeel dat de door [naam adviesbureau] gehanteerde uitgangspunten niet zijn onderbouwd, waardoor de rechtbank deze uitgangspunten niet kan volgen. Met name ontbreekt een onderbouwing van de in aanmerking genomen korting van 20 procent. Hiermee ontvalt de onderbouwing aan de waardering van de certificaten door belanghebbende.

4.10. De rechtbank ziet zich vervolgens voor de vraag gesteld of de inspecteur aannemelijk heeft gemaakt dat de waarde van de certificaten ten minste € 7.000.000 bedraagt. De inspecteur heeft primair gesteld dat de waarde van de certificaten € 7.779.000 bedraagt en heeft deze waarde als volgt onderbouwd:

€

€

Fiscale waarde balans

777.672 Getaxeerde waarde panden

9.073.000 Af: boekwaarde

353.347 -

Stille reserves onroerende zaken

8.719.653 +

Af: belastinglatentie (15%)

1.307.948 -

Waarde voor afslag (afgerond)

8.189.000 Af: afslag voor incourantheid (5%)

409.450 -

Waarde na afslag (afgerond)

7.779.000 4.11. De rechtbank is van oordeel dat de inspecteur aannemelijk heeft gemaakt dat de certificaten op [overlijdensdatum 2] 2011 ten minste € 7.779.000 waard waren. Wat betreft de getaxeerde waarde van de panden heeft de inspecteur gewezen op de taxatierapporten die taxateur [G] in opdracht van de erfgenamen heeft opgesteld en waarin de waarde in het economische verkeer van de onroerende zaken per [overlijdensdatum 2] 2011 is getaxeerd op in totaal € 9.073.000. Belanghebbende brengt hiertegen in dat deze waarde te hoog is omdat de markt voor onroerende zaken in 2011 op slot zat en de erfgenamen dergelijke prijzen niet hadden kunnen verwezenlijken en wijzen op prijzen waarvoor zij enkele panden in een later jaar hebben verkocht. Deze stellingen falen aangezien de marktsituatie is verdisconteerd in de waarde in het economische verkeer.

Verder gaat de vergelijking met gerealiseerde prijzen in een later jaar niet op voor de waardering per [overlijdensdatum 2] 2011. De inspecteur heeft naar het oordeel van de rechtbank met een belastinglatentie van 15% voldoende rekening gehouden met de contante waarde van de belastingclaim. Verder is de rechtbank van oordeel dat de inspecteur aannemelijk heeft gemaakt dat met een afslag voor incourantheid van 5% voldoende rekening is gehouden met de omstandigheid dat de certificaten beperkt verhandelbaar zijn. Aangezien de inspecteur bij het vaststellen van de navorderingsaanslag echter rekening heeft gehouden met een afslag van 13%, is naar het oordeel van de rechtbank voldoende rekening gehouden met incourantheid.”.

4.7. De inspecteur heeft onweersproken gesteld dat bij het vaststellen van de onderhavige navorderingsaanslag is uitgegaan van een waarde van de certificaten van € 7.000.000. Gelet op dat wat in 4.6 is overwogen, is de waarde van de certificaten niet tot een te hoog bedrag in aanmerking genomen.

4.8. Partijen verschillen verder van mening over de vraag of de inkomstenbelastingschuld over 2011 van oma in aanmerking mag worden genomen voor zover die is geformaliseerd middels een belastingaanslag (standpunt belanghebbende) of uitsluitend voor het deel dat niet is betwist (standpunt inspecteur). De rechtbank is van oordeel dat de inkomstenbelastingschuld nog niet kan worden beschouwd als een rechtens afdwingbare schuld als bedoeld in artikel 20, lid 3, SW voor zover deze wordt betwist. Voor een vermindering van de nalatenschap met de inkomstenbelastingschuld voor zover deze wordt betwist bestaat daarom nu geen grond.[2] De inspecteur heeft overigens ter zitting toegezegd dat de navorderingsaanslag zal worden verminderd als de inkomstenbelastingschuld over 2011 van oma onherroepelijk vaststaat voor zover die schuld hoger is dan het niet betwiste deel.

4.9. Ter zitting zijn partijen tot overeenstemming gekomen, in die zin dat, uitgaande van een waarde van de certificaten van € 7.000.000, de verkrijging van belanghebbende ten gevolge van het overlijden van erflaatster € 1.195.878 bedraagt. Rekening houdend met een vrijstelling van € 19.535 bedraagt de belaste verkrijging € 1.176.343. De navorderingsaanslag moet worden verminderd tot een berekend naar een belaste verkrijging € 1.176.343.

Vraag c: vergrijpboete

4.10. Tijdens de zitting heeft de inspecteur zich op het standpunt gesteld dat belanghebbende geen grove schuld kan worden verweten en dat de boete daarom moet worden vernietigd. De rechtbank volgt de inspecteur hierin en vernietigt de boetebeschikking.

Belastingrente

4.11. Tegen de beschikking belastingrente heeft belanghebbende geen afzonderlijke grieven aangevoerd. Nu de navorderingsaanslag wordt verminderd, moet de belastingrente evenredig worden verminderd.

Vraag d: schadevergoeding

4.12. Belanghebbende heeft verzocht om vergoeding van immateriële schade.

4.13. Belastinggeschillen dienen binnen een redelijke termijn te worden berecht. Dit brengt mee dat voor de berechting van een zaak in eerste aanleg als uitgangspunt heeft te gelden dat deze niet binnen een redelijke termijn is geschied als de rechtbank niet binnen twee jaar nadat die termijn is aangevangen uitspraak heeft gedaan. De in dit verband in aanmerking te nemen termijn begint als regel te lopen op het moment waarop de inspecteur het bezwaarschrift ontvangt. De in aanmerking te nemen termijn eindigt op het moment waarop de rechter uitspraak doet in de procedure met betrekking tot het geschil dat de belastingplichtige en de inspecteur verdeeld houdt (de hoofdzaak). Als de redelijke termijn is overschreden, moet voor de schadevergoeding als uitgangspunt een tarief worden gehanteerd van € 500 per half jaar waarmee die termijn is overschreden, waarbij het totaal van de overschrijding naar boven wordt afgerond.[3]

4.14. De inspecteur heeft het bezwaarschrift ontvangen op 5 oktober 2018. De redelijke termijn vangt dus op 5 oktober 2018 aan. De in aanmerking te nemen termijn eindigt heden, op het moment waarop de rechtbank uitspraak doet.

4.15. De behandelduur van de zaak in bezwaar en beroep bedraagt bijna 2,5 jaar. De redelijke termijn is dus overschreden met een half jaar. Uitgaande van een tarief van € 500 per half jaar berekent de rechtbank, in navolging van belanghebbende, de schadevergoeding op € 500.

4.16.Wat betreft de toerekening van de schadevergoeding aan de inspecteur en de Staat der Nederlanden (de minister) overweegt de rechtbank als volgt. De rechtbank heeft het beroepschrift ontvangen op 4 maart 2020. De behandeling van het beroep heeft daarmee korter dan anderhalf jaar, de als redelijk te aanvaarden termijn, geduurd. De rechtbank rekent de schadevergoeding daarom geheel toe aan de inspecteur. De rechtbank veroordeelt de inspecteur daarom tot een vergoeding van immateriële schade van € 500.

4.17. Gelet op het vorenstaande dient het beroep gegrond te worden verklaard.

5 Proceskosten

5.1. De rechtbank oordeelt dat er geen redenen zijn voor een veroordeling in de (werkelijke) proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 Awb. Naar het oordeel van de rechtbank is van bijzondere omstandigheden geen sprake. Dit oordeel behoeft geen nadere motivering.[4]

5.2. De rechtbank stelt de kosten op de voet van het Besluit voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vast op € 530 (1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift en 1 punt voor het verschijnen op de hoorzitting met een waarde per punt van € 265 en een wegingsfactor 1) voor de bezwaarfase en op € 1.068 (1 punt voor het indienen van het beroepschrift en 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 534 en een wegingsfactor 1) voor de beroepsfase.

[1] Zie de arresten van de Hoge Raad van 11 september 2020, ECLI:NL:HR:2020:1410, van 17 februari 2017, ECLI:NL:HR:2017:249, van 6 juni 2001, ECLI:NL:HR:2001:AB2890, van 12 juni 2015, ECLI:NL:HR:2015:1515.

[2] Zie gerechtshof ’s Hertogenbosch 7 augustus 2014, ECLI:NL:GHSHE:2014:2845.

[3] Hoge Raad 19 februari 2016, ECLI:NL:HR:2016:252.

[4] O.a. Hoge Raad 5 januari 2018, ECLI:NL:HR:2018:4.”

Omschrijving geschil in hoger beroep en conclusies van partijen

4.1. In geschil is of:

a. a) de Inspecteur beschikt over een nieuw feit dat navordering rechtvaardigt;

b) belanghebbende recht heeft op een hogere proceskostenvergoeding dan het in het Besluit proceskosten bestuursrecht (Bpb) neergelegde forfait (het forfait).

Belanghebbende beantwoordt de vraag onder a) ontkennend en b) bevestigend. De Inspecteur beantwoordt de vragen in tegenovergestelde zin.

4.2. Belanghebbende concludeert primair tot vernietiging van de navorderingsaanslag en subsidiair tot vermindering van de navorderingsaanslag tot een berekend naar een belaste verkrijging van € 771.637 en tot het toekennen van een integrale kostenvergoeding dan wel een hogere proceskostenvergoeding dan de forfaitaire vergoeding.

4.3. De Inspecteur concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank en tot vermindering van de navorderingsaanslag tot een berekend naar een belaste verkrijging van € 771.637 en tot het toekennen van een proceskostenvergoeding overeenkomstig het forfait.

Het Gerechtshof:

- vernietigt de uitspraak van de Rechtbank, behoudens de beslissingen omtrent de boetebeschikking, proceskostenvergoeding, het griffierecht en de immateriëleschadevergoeding;

- vernietigt de uitspraak op bezwaar;

- vermindert de navorderingsaanslag tot een naar een belaste verkrijging van € 771.637;

- vermindert de beschikking belastingrente dienovereenkomstig;

- veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten in hoger beroep aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 1.518;

- gelast de Inspecteur aan belanghebbende een bedrag van € 134 aan griffierecht voor het hoger beroep te vergoeden.

Deze uitspraak is vastgesteld door I. Reijngoud, R.C.H.M. Lips en B.F.A. van Huijgevoort, in tegenwoordigheid van de griffier Y. Postema-van der Koogh. De beslissing is op 11 augustus 2022 in het openbaar uitgesproken.

aangetekend aan

partijen verzonden:

Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij

de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl.

Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan

de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag.

Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl).

Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:

1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd;

2 - (alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;

3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden:

a. - de naam en het adres van de indiener;

b. - de dagtekening;

c. - de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;

d. - de gronden van het beroep in cassatie.

Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.

Standpunt partijen

5.1.1. Belanghebbende heeft zich op het standpunt gesteld dat de Inspecteur een ambtelijk verzuim heeft begaan en hij daardoor niet gerechtigd is tot navorderen. Hiertoe heeft belanghebbende de volgende omstandigheden aangevoerd. Ten eerste dat het dossier van erflaatster, met de door belanghebbende ingediende aangifte erfbelasting ter zake van de verkrijging uit de nalatenschap van erflaatster, geïntegreerd had moeten worden behandeld met het dossier van oma, ter zake van de verkrijging door de erven uit de nalatenschap van oma. Een geïntegreerde behandeling had ertoe geleid dat het belang van de verklaring van erfrecht en de gegevens over het legaat in het dossier van oma tijdig zouden zijn onderkend voor de belastingheffing van belanghebbende. De werkwijze van de Inspecteur had hierop moeten zijn ingericht. Ten tweede dat de Inspecteur de aangifte erfbelasting ter zake van het overlijden van erflaatster nader had moeten onderzoeken, omdat belanghebbende de aangifte onvolledig en onzorgvuldig had ingevuld, hetgeen de Inspecteur reeds direct duidelijk had moeten zijn bij kennisneming van die aangifte.

5.1.2. De Inspecteur heeft hiertegen ingebracht dat een geïntegreerde werkwijze als belanghebbende voorstaat praktisch niet uitvoerbaar is omdat het veronderstelt dat iedere aanslagregelaar in het team Schenk- en erfbelasting – dat verspreid is over een tweetal vestigingen van de Belastingdienst – dan steeds over een enorme hoeveelheid aan gegevens die dagelijks wordt ontvangen, moet worden ingelicht en moet worden nagegaan of die gegevens ook voor anderen dan de direct betrokkene van belang zijn.

Toetsingskader

5.2. Artikel 16, lid 1, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR) bepaalt dat, indien enig feit grond oplevert voor het vermoeden dat een aanslag tot een te laag bedrag is vastgesteld, de inspecteur de te weinig geheven belasting kan navorderen. Een feit dat de inspecteur bekend was of redelijkerwijs bekend had kunnen zijn, kan geen grond voor navordering opleveren (het vereiste van een nieuw feit).

5.3. Met betrekking tot de bij het vaststellen van de aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen aan de hand van de aangifte te raadplegen gegevens heeft de Hoge Raad op 17 februari 2017, ECLI:NL:HR:2017:249, BNB 2017/81, het volgende overwogen:

“2.3. Bij de beoordeling van het middel wordt vooropgesteld dat de inspecteur bij het regelen van een aanslag IB/PVV in het algemeen kan volstaan met het raadplegen van het (digitale) dossier dat de aangiften en andere gegevens bevat met betrekking tot de heffing van IB/PVV van de desbetreffende belastingplichtige. Met name bestaat voor de inspecteur niet de verplichting tot het raadplegen van (digitale) dossiers die zijn aangelegd voor andere belastingplichtigen of andere belastingen, ook al zouden daarin mogelijkerwijs gegevens kunnen worden aangetroffen die voor het regelen van de bedoelde aanslag in de IB/PVV van belang zijn. De inspecteur is slechts dan tot een onderzoek buiten het eerstbedoelde (digitale) dossier gehouden, indien de daarin aanwezige gegevens daartoe redelijkerwijs aanleiding geven (vgl. HR 6 juni 2001, ECLI:NL:HR:2001:AB2890, BNB 2001/397, en HR 12 juni 2015, ECLI:NL:HR:2015:1515, BNB 2015/166).”

5.4. De Hoge Raad heeft in zijn arrest van 18 maart 2022, ECLI:NL:HR:2022:379 deze uitgangspunten herhaald en voorts geoordeeld:

“4.2.1 De inspecteur mag bij het vaststellen van de aanslag uitgaan van de juistheid van de gegevens die de belastingplichtige in zijn aangifte heeft vermeld. Tot nader onderzoek is hij in beginsel niet gehouden. Wel is hij tot nader onderzoek gehouden indien hij, na met een normale zorgvuldigheid kennis te hebben genomen van de inhoud van de aangifte, aan de juistheid van enig daarin opgenomen gegeven in redelijkheid behoort te twijfelen. Voor dergelijke twijfel is geen aanleiding indien de niet-onwaarschijnlijke mogelijkheid bestaat dat de in de aangifte opgenomen gegevens juist zijn.

4.2.2 De hiervoor in 4.2.1 weergegeven uitgangspunten gelden ongeacht of de aangifte op grond van vooraf vastgestelde criteria (‘uitworpredenen’) in aanmerking komt voor nader onderzoek, en ook ongeacht of dat nadere onderzoek van de aangifte plaatsvindt.Het arrest van 15 juni 2018 doet hieraan niet af. Uit dat arrest valt niet als algemene regel af te leiden dat de inspecteur bij een behoorlijke taakuitoefening nader onderzoek behoort in te stellen na uitworp van de aangifte op welke grond dan ook.

4.2.3 Met zijn hiervoor in 3.2 weergegeven oordelen heeft het Hof tot uitdrukking gebracht dat ook indien de aangifte IB 2012 op grond van de hiervoor in 2.4 genoemde uitworpredenen zou zijn uitgeworpen en de Inspecteur daarvan met een normale zorgvuldigheid kennis had genomen, er voor hem in redelijkheid geen reden was te twijfelen aan de juistheid van het in die aangifte opgenomen negatieve resultaat uit overige werkzaamheden, omdat de niet-onwaarschijnlijke mogelijkheid bestond dat de aangifte IB 2012 op dat punt juist was. Deze oordelen geven, gelet op hetgeen hiervoor in 4.2.2 is overwogen, niet blijk van een onjuiste rechtsopvatting.

4.2.4 Die oordelen zijn ook toereikend gemotiveerd. Daarbij verdient nog wel het volgende opmerking. Het Hof heeft in onderdeel 4.8 van zijn uitspraak opgemerkt dat de aangifte IB 2012 er verzorgd uitziet. Die omstandigheid brengt echter niet mee dat de Inspecteur eerder van de juistheid van de aangifte mocht uitgaan. Gelet op de formulering van het Hof - dat deze opmerking laat voorafgaan door het woord “overigens” - moet echter worden aangenomen dat het verzorgde uiterlijk van de aangifte niet dragend is geweest voor zijn oordeel dat de Inspecteur over het voor de navorderingsaanslag benodigde nieuwe feit beschikt.”

5.5. Het Hof ziet geen reden om bij het vaststellen van een aanslag erfbelasting van een ander toetsingskader uit te gaan. Derhalve geldt ook in dit geval dat voor twijfel die tot nader onderzoek verplicht, geen aanleiding is indien de niet onwaarschijnlijke mogelijkheid bestaat dat de in de aangifte van belanghebbende opgenomen gegevens juist zijn.

Werkwijze aanslagregeling

5.6. Het Hof overweegt dat de door de Inspecteur op de zitting ten behoeve van de aanslagregeling beschreven werkwijze, waarbij per overlijdensgeval een dossier wordt aangemaakt waarin zich de documenten bevinden die betrekking hebben op dat overlijdensgeval, aanvaardbaar is. Het Hof onderschrijft dat een andere werkwijze – zoals belanghebbende die kennelijk voorstaat – praktisch onmogelijk is, aangezien het aantal verwanten in beginsel oneindig is en er verkrijgers kunnen zijn die geen verwanten van de erflater zijn waarvoor dan steeds vele dossiers zouden moeten worden aangelegd met evenzovele afschriften van documenten uit dossiers van anderen hetgeen een onevenredige capaciteit zou vragen. Het voert naar het oordeel van het Hof te ver om te verlangen dat een inspecteur die een dossier erfbelasting in behandeling heeft, moet controleren of er in het dossier gegevens aanwezig zijn die ook voor een ander dossier van belang zouden kunnen zijn en daartoe een renseigneringsplicht heeft. Aangezien voor de behandeling van erfbelastingzaken ook geen geïntegreerde behandeling van (potentiële) belastingplichtigen door de dienstleiding is voorgeschreven, brengt de werkwijze niet mee dat een tot het team behorende ambtenaar zijn teamgenoot in kennis stelt van hem bij zijn beoordeling van een aangifte of renseignementen opvallende veranderingen en daarbij het belang moet inzien van het attenderen van die teamgenoot, hetgeen wel het geval is bij een geïntegreerde werkwijze (vgl. HR 8 april 2005, ECLI:NL:HR:2005:AT3405, BNB 2005/178).

De gebruikelijke werkwijze van de Inspecteur en zijn team leiden als zodanig dan ook niet tot een ambtelijk verzuim.

5.7. Gelet op het vorenstaande is het Hof dan ook van oordeel dat de Inspecteur bij het vaststellen van de primitieve aanslag in de erfbelasting in beginsel heeft kunnen volstaan met het raadplegen van het (digitale) dossier ter zake van het overlijden van erflaatster en dat voor hem niet de verplichting bestond tot het raadplegen van (digitale) dossiers die zijn aangelegd voor andere belastingplichtigen of andere belastingen, zoals het dossier ter zake van het overlijden van oma, ook al zouden daarin gegevens kunnen worden aangetroffen die voor de heffing van erfbelasting van belang kunnen zijn. De Inspecteur was wel tot een onderzoek buiten het eerstbedoelde (digitale) dossier gehouden, indien de daarin aanwezige gegevens daartoe redelijkerwijs aanleiding gaven. Het Hof zal hierna onderzoeken of hiervan sprake is.

Onderzoek onderhavige aangifte

5.8. Het Hof heeft de stellingen van belanghebbende met betrekking tot de ingediende aangifte erfbelasting ter zake van het overlijden van erflaatster zo opgevat dat de aangifte onvolledig en onzorgvuldig was en dat deze omstandigheden voor de Inspecteur aanleiding hadden moeten zijn de aangifte aan een nader onderzoek te onderwerpen. Belanghebbende heeft de omstandigheden opgesomd in haar hogerberoepschrift.

5.9. De Inspecteur heeft deze stelling betwist en hiertoe het volgende aangevoerd:

- dat het handschrift van belanghebbende lastig leesbaar is, is inherent aan het handschrift zelf en is niet van belang voor beantwoording van de vraag of een aangifte onvolledig of onzorgvuldig is;

- dat vraag 2d luidende ‘Vraagt de langstlevende echtgenoot of de erfgenaam die het vruchtgebruik van de woning krijgt om uitstel van betaling?’ met 'ja' is beantwoord onder de vermelding ‘Ik had al gewacht tot verkoop van het huis’ heeft niet direct tot gevolg dat de aangifte onzorgvuldig is, maar is meer het gevolg van het feit dat belanghebbende de vraag niet goed heeft begrepen;

- dat de vragen 2k en 21 inhoudende of de erfgenaam alleen een legaat heeft verkregen en of de waarde van het legaat lager is dan € 2.057, met ’ja’ zijn beantwoord en vervolgens dat antwoord weer is doorgehaald, gebeurt vaker bij een papieren aangifte;

- dat vraag 3d 'roerende zaken' niet is gevuld laat onverlet de mogelijkheid dat er geen roerende zaken van noemenswaardige waarde in de nalatenschap zaten;

- dat bij vraag 3k 'schuld van de overledene aan (…) de erfgenamen’ per abuis de datum van overlijden is ingevuld, heeft geen invloed op de fiscale gevolgen van de aangifte erfbelasting;

- anders dan belanghebbende stelt, diende vraag 3l naar schenkingen op papier wel degelijk te worden beantwoord, hetgeen belanghebbende ook heeft gedaan;

- dat naar belanghebbende stelt vraag 5 luidende of de overledene een testament heeft laten opmaken onjuist is ingevuld omdat er wel een testament was, namelijk van oma blijkens de bij de Belastingdienst in bezit zijnde verklaring van erfrecht; behoefde niet tot de conclusie te leiden dat de aangifte onjuist was ingevuld omdat deze verklaring van erfrecht geen onderdeel behoefde uit te maken van het erfbelastingdossier van erflaatster;

- dat vraag 61 of er een Afgezonderd Particulier Vermogen is, niet is beantwoord, hoefde geen aanleiding te vormen voor nader onderzoek vanwege de overige gegevens (bezittingen en schulden) die de Inspecteur bij onderzoek van de aangifte heeft gecontroleerd.

5.10. Het Hof is van oordeel dat de door belanghebbende aangevoerde omstandigheden geen aanleiding geven voor de conclusie dat de Inspecteur gehouden was de aangifte aan een nader onderzoek te onderwerpen en ook niet dat hij op zoek moest gaan in andere dossiers naar nadere gegevens van erflaatster. Het Hof volgt hetgeen de Inspecteur hiertegen heeft aangevoerd. De vraag naar het testament (vraag 5) is weliswaar onjuist ingevuld maar die vraag heeft betrekking op het testament van erflaatster. Voorts kon de Inspecteur reeds door raadpleging van het testamentregister nagaan dat deze vraag onjuist was beantwoord. Anders dan belanghebbende stelt, heeft die vraag geen betrekking op een testament betreffende een voorgaande verkrijging van erflaatster (uit de nalatenschap van oma).

5.11. De Inspecteur heeft verder de in de aangifte vermelde cijfermatige gegevens van de bezittingen en de schulden vergeleken met de in de systemen van de Belastingdienst bekende gegevens. Toen daarin geen verschil was te onderkennen, heeft hij kunnen concluderen dat het niet onwaarschijnlijk was dat de in de aangifte vermelde gegevens juist konden zijn en heeft hij de primitieve aanslag kunnen vaststellen. Een aanleiding voor de Inspecteur om het dossier betreffende de nalatenschap van oma te raadplegen, bestond op grond van deze aangifte niet. Het Hof merkt nog op dat in de aangifte vraag 3 ’Samenstelling van de erfenis’ (onder 3i) naar ‘Andere bezittingen Bijvoorbeeld een aandeel in nog niet verdeelde erfenissen, lopende polissen, auteursrechten, vergunningen of octrooien’ door belanghebbende niet is ingevuld. Mitsdien bestond voor de Inspecteur nadat hij met zorgvuldigheid naar de aangifte had gekeken geen twijfel die tot nader onderzoek zou moeten verplichten.

5.12. Weliswaar was, zoals de Inspecteur voor de Rechtbank heeft verklaard, ten tijde van de aangifte in een ander dossier, namelijk dat van de nalatenschap van oma, wel bekend dat erflaatster recht had op een onverdeeld aandeel in de nalatenschap van oma, maar de gegevens daarover bevonden zich in een ander dossier en zoals hiervoor geoordeeld bestond voor de Inspecteur geen aanleiding om dat andere dossier te raadplegen.

5.13. Het Hof komt gelet op hetgeen hiervoor is overwogen onder 5.10 tot en met 5.12 tot de conclusie dat de Inspecteur kon volstaan met het raadplegen van het (digitale) dossier dat was aangemaakt ter zake van het overlijden van erflaatster, bevattende de aangifte en andere gegevens van de nalatenschap en dat voor de Inspecteur niet de verplichting bestond tot het raadplegen van (digitale) dossiers aangelegd voor andere belastingplichtigen, zoals het dossier ter zake van het overlijden van oma, omdat de niet onwaarschijnlijke mogelijkheid bestond dat de aangifte juist was.

5.14. Het Hof beantwoordt de vraag als vermeld in 4.1 onder a) inzake de aanwezigheid van een nieuw feit en mitsdien de afwezigheid van een ambtelijk verzuim, bevestigend.

Hoogte van de navorderingsaanslag

5.15. Partijen hebben voor de situatie dat het Hof oordeelt dat sprake is van een nieuw feit overeenstemming bereikt over de hoogte van de navorderingsaanslag. De navorderingsaanslag moet in dat geval worden verminderd tot een naar een belaste verkrijging van € 771.637. Het Hof zal in overeenstemming met de eensluidende conclusie van partijen, de navorderingsaanslag dienovereenkomstig verminderen.

5.16. Het hoger beroep is gegrond.

Integrale proceskostenvergoeding

5.17.1. Belanghebbende heeft aangevoerd dat de Rechtbank ten onrechte geen integrale proceskostenvergoeding heeft toegekend voor de kosten van bezwaar en beroep. Het Hof overweegt ter zake het volgende. De hoogte van een vergoeding van de door belanghebbende gemaakte kosten van door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand, wordt bepaald met toepassing van artikel 2, lid 1, Bpb en het in de daarbij behorende bijlage opgenomen puntensysteem. Hierbij geldt dat een vergoeding op grond van het Bpb het karakter heeft van een tegemoetkoming in de werkelijke kosten.

In artikel 2, lid 3, Bpb is bepaald dat de rechter in bijzondere omstandigheden kan afwijken van de op grond van in artikel 2, lid 1, Bpb, op forfaitaire wijze, berekende bedragen.

5.17.2. Van bijzondere omstandigheden is sprake indien het bestuursorgaan het verwijt treft dat het een beschikking of uitspraak neemt respectievelijk doet of in rechte handhaaft, terwijl op dat moment duidelijk is dat die beschikking of uitspraak in een daartegen ingestelde procedure geen stand zal houden (vgl. HR 13 april 2007, ECLI:NL:HR:2007:BA2802, BNB 2007/260). Deze regel sluit niet uit dat ook in andere gevallen – bijvoorbeeld indien het bestuursorgaan verregaand onzorgvuldig handelt – aanleiding kan bestaan om, alle omstandigheden van het geval in aanmerking nemend, af te wijken van de forfaitaire bedragen van het Bpb (vgl. HR 4 februari 2011, ECLI:NL:HR:2011:BP2975, BNB 2011/103).

5.17.3. De vraag of de Inspecteur tegen beter weten in de navorderingsaanslag heeft opgelegd en tevens een boetebeschikking heeft genomen, beantwoordt het Hof ontkennend. Daartoe is hetgeen belanghebbende in dit kader heeft gesteld - zonder nadere toelichting - onvoldoende. De navorderingsaanslag is in stand gebleven en ook het handhaven van de boete kan niet worden gekwalificeerd als in verregaande mate onzorgvuldig handelen door de Inspecteur. De gemachtigde heeft pas tijdens de zitting bij de Rechtbank een stuk overgelegd, waarin belanghebbende commentaar heeft gegeven op het hoorverslag, naar aanleiding waarvan de Inspecteur tot de conclusie is gekomen dat belanghebbende geen grove schuld kon worden verweten. De Inspecteur heeft toen het standpunt kunnen innemen dat de vergrijpboete ten onrechte was opgelegd.

5.17.4. Voor zover belanghebbende aanvoert dat de Inspecteur in strijd heeft gehandeld met het bepaalde in artikel 8:42 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) door kort voor de zitting bij de Rechtbank nog nadere stukken in te dienen, verwerpt het Hof dat standpunt. De Inspecteur heeft gesteld dat deze nadere stukken, die op 4 februari 2021 bij de Rechtbank zijn ingediend, bestaan uit onder meer kopieën van de aanslag, de aankondiging van de navorderingsaanslag, de navorderingsaanslag, de correspondentie met de gemachtigde omtrent het horen en de aankondiging van de uitspraak op bezwaar, reeds bij belanghebbende bekend waren. Belanghebbende heeft dit niet betwist. Voorts is het in 5.17.3 vermelde hoorverslag reeds op 9 augustus 2019 aan de gemachtigde toegezonden. Het Hof ziet in deze gang van zaken geen reden te oordelen dat belanghebbende is geschaad in haar procespositie en ook niet dat het feit dat de Rechtbank hieraan geen aandacht heeft besteed in haar uitspraak een reden is voor een integrale vergoeding voor de kosten van bezwaar en beroep.

5.17.5. Verder hebben partijen voordat zij overeenstemming bereikten over de hoogte van de navorderingsaanslag – indien de rechter zou oordelen dat de Inspecteur beschikte over een nieuw feit – zowel voor de Rechtbank en vervolgens in hoger beroep nog onderhandeld over de hoogte van de belaste verkrijging en is eerst ter zitting voor het Hof het bedrag daarvan tussen partijen komen vast te staan. Ook overigens acht het Hof het door belanghebbende gestelde dat sprake zou zijn van in verregaande mate onzorgvuldig handelen van de Inspecteur niet gebleken.

5.17.6. Het Hof beantwoordt de vraag als vermeld in 4.1 onder b) ontkennend.

Beschikking belastingrente

5.18. Belanghebbende heeft in hoger beroep geen afzonderlijke gronden aangevoerd tegen de in rekening gebrachte belastingrente. Dat in strijd met de wet belastingrente in rekening is gebracht, is gesteld noch gebleken. Het Hof ziet geen aanleiding de belastingrente verder te verminderen dan overeenkomt met de in 5.15 genoemde vermindering van de belaste verkrijging.

Proceskosten en griffierecht

6.1. Het Hof ziet aanleiding de Inspecteur te veroordelen in de door belanghebbende gemaakte proceskosten. Het Hof stelt de kosten, op de voet van artikel 8:75 Awb in verbinding met het Bpb en de daarbij behorende bijlage vast op € 1.518 (1 punt voor het hogerberoepschrift, 1 punt voor het verschijnen op de zitting, bedrag per punt van € 759 en wegingsfactor 1 voor het gewicht van de zaak). Gelet op hetgeen hiervoor onder 5.17.1 tot en met 5.17.5 is overwogen ziet het Hof geen aanleiding om af te wijken van de forfaitaire vergoeding.

6.2. Voorts dient aan belanghebbende het voor de behandeling in hoger beroep gestorte griffierecht van € 134 te worden vergoed.