ECLI:NL:HR:2015:472

27 februari 2015 nr. 14/03069 Arrest gewezen op het beroep in cassatie van [X] te [Z] (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraak van het Gerechtshof Den Haag van 7 mei 2014, nrs. BK-12/00658 tot en met 12/00662, op het hoger beroep van belanghebbende en het incidenteel hoger beroep van de Inspecteur tegen een uitspraak van de Rechtbank te ’s‑Gravenhage (nrs. AWB 11/6530, 11/6531, 11/6533, 11/6534 en 11/6721) betreffende de aan belanghebbende opgelegde naheffingsaanslagen in de kansspelbelasting en de daarbij gegeven boetebeschikkingen. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht. 1Geding in cassatie Belanghebbende heeft tegen ’s Hofs uitspraak beroep in cassatie ingesteld. De Staatssecretaris van Financiën heeft een verweerschrift ingediend. Hij heeft tevens incidenteel beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie en het geschrift waarbij incidenteel beroep in cassatie is ingesteld, zijn aan dit arrest gehecht en maken daarvan deel uit. 2Uitgangspunten in cassatie 2.1. In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan. 2.1.1. Belanghebbende is inwoner van Nederland. In 2008 en 2009 heeft hij deelgenomen aan internetpoker en aan live pokertoernooien in het buitenland. 2.1.2. In de maanden januari, februari, maart en mei 2009 heeft belanghebbende volgens eigen opgave met internetpoker respectievelijk € 4495, € 1895, € 546 en € 2236 gewonnen. Ter zake van deze bedragen zijn aan belanghebbende naheffingsaanslagen in de kansspelbelasting opgelegd voor een totaalbedrag van € 2658 (hierna: de eerste naheffingsaanslagen). Bij gelijktijdig genomen beschikkingen is aan belanghebbende bij iedere naheffingsaanslag een verzuimboete opgelegd ten bedrage van € 50. 2.1.3. Belanghebbende heeft in januari 2009 deelgenomen aan een live pokertoernooi in [Q] (Frankrijk). Ter zake van de aldaar behaalde speelwinst is een naheffingsaanslag kansspelbelasting opgelegd van € 7543. 2.1.4. In een rapport dat is uitgebracht naar aanleiding van een administratief onderzoek dat bij belanghebbende is uitgevoerd, is onder meer vermeld dat belanghebbende in de maanden januari, februari, maart, mei en september 2009 respectievelijk € 5119, € 2405, € 815, € 2143 en € 5639 heeft gewonnen met internetpoker. Over deze bedragen is belanghebbende in totaal € 4673 aan kansspelbelasting verschuldigd. Voorts is in het rapport vermeld dat belanghebbende over een prijs gewonnen bij een live pokertoernooi in [Q] in Frankrijk nog een extra bedrag van € 1360 aan kansspelbelasting is verschuldigd. 2.1.5. Op basis van de bevindingen van het hiervoor in 2.1.4 vermelde onderzoek is aan belanghebbende een naheffingsaanslag kansspelbelasting opgelegd ten bedrage van € 3375 (€ 4673 + € 1360 - € 2658) (hierna: de tweede naheffingsaanslag). 2.2. Voor het Hof was in geschil of de eerste en tweede naheffingsaanslagen en de bij de eerste naheffingsaanslagen opgelegde boeten terecht zijn opgelegd. Meer in het bijzonder was – voor zover in cassatie nog van belang – in geschil of de heffing van kansspelbelasting over de met internetpoker gewonnen prijzen een bij het VWEU verboden belemmering vormt van het vrije verkeer van diensten en/of kapitaal en, als dat het geval is, of de belemmering kan worden gerechtvaardigd. In dat verband was voorts in geschil of de aanbieders van poker via internet zijn gevestigd in de EU. 2.3.1. Het Hof heeft geoordeeld dat de Nederlandse heffingssystematiek bij buitenlandse kansspelen in beginsel een belemmering vormt van het vrije verkeer van diensten. Volgens het Hof wordt het spelen van een buitenlands kansspel minder toegankelijk gemaakt voor in Nederland wonende spelers, omdat zij volgens het systeem van de Wet op de kansspelbelasting zelf worden belast naar in feite een hoger bedrag dan het geval is bij een binnenlands kansspel doordat zij in vergelijking met een binnenlandse organisator minder inzet kunnen verrekenen. Daardoor zullen zij minder vaak van de diensten van een buitenlandse organisator van kansspelen gebruik maken, zodat de met het spelen behaalde prijzen en de daarmee verband houdende grensoverschrijdende financiële stroom minder omvangrijk zijn, aldus het Hof. Voor deze belemmering heeft het Hof op Europees niveau geen rechtvaardiging gezien in redenen van algemeen belang of openbare orde. 2.3.2. Het Hof heeft de plaats van vestiging van de organisatoren van de kansspelen via internet opgevat als de plaats waar de feitelijke leiding van de vennootschappen plaatsvindt, dat wil zeggen het bestuur en de administratie. De organisatoren van de kansspelen waaraan belanghebbende via internet heeft deelgenomen zijn volgens het Hof terug te leiden tot niet binnen de EU gevestigde vennootschappen: Everest Poker tot GIGA Media in Singapore, Pokerstars tot vennootschappen in Californië en Isle of Man en Full Tilt Poker tot vennootschappen op de Kanaaleilanden, Delaware vennootschappen en Antilliaanse vennootschappen. Voor de belastingheffing over prijzen behaald bij die internetspelen kan belanghebbende volgens het Hof geen beroep doen op het vrije verkeer van diensten. 2.3.3. Omtrent de deelname aan het live pokertoernooi in [Q] (Frankrijk) heeft het Hof overwogen dat daarmee geen sprake is van een casinospel en dat belanghebbende kansspelbelasting is verschuldigd over de daar behaalde prijs. Voorts oordeelde het Hof dat ten aanzien van dit toernooi sprake is van een belemmering van het vrije verkeer van diensten, maar dat deze slechts door wetgeving kan worden weggenomen. 3.1. De middelen komen onder meer op tegen de heffing van kansspelbelasting over de prijs die belanghebbende heeft gewonnen bij een live pokertoernooi in [Q] (Frankrijk). De middelen slagen in zoverre op de gronden die zijn vermeld in het arrest van de Hoge Raad van 11 juli 2014, nr. 12/05519, ECLI:NL:HR:2014:1624, BNB 2014/221. In het verweerschrift wordt dit erkend en wordt geconcludeerd dat het aangegeven bedrag van € 7543 dient te worden gerestitueerd en dat de tweede naheffingsaanslag met (€ 8903 minus € 7543 =) € 1360 moet worden verminderd. 3.2. De middelen zijn voorts gericht tegen ’s Hofs oordeel dat de organisatoren van de kansspelen waaraan belanghebbende via internet heeft deelgenomen zijn terug te leiden tot niet binnen de EU gevestigde vennootschappen. 3.3. In zijn toelichting bij het in het incidentele beroep in cassatie aangevoerde middel betoogt de Staatssecretaris dat partijen er voor het Hof niet over van mening verschilden dat Everest Poker in het onderhavige jaar in de EU is gevestigd. Dit volgt uit het aanvullende stuk van de Inspecteur, bij het Hof ingekomen op 30 augustus 2013, waarin is vermeld dat het uitgangspunt in de onderhavige procedure is dat Everest Poker in 2009 haar statutaire zetel en/of de plaats waar haar bestuur feitelijk leiding geeft binnen de EU heeft, aldus dit betoog. 3.4. Gelet op dit gezamenlijke uitgangspunt van partijen is ’s Hofs oordeel over de vestigingsplaats van Everest Poker zonder nadere toelichting, die ontbreekt, onbegrijpelijk. In zoverre slaagt het daarop gerichte middel in het principale beroep. 3.5. De middelen kunnen voor het overige niet tot cassatie leiden. Dit behoeft, gezien artikel 81, lid 1, van de Wet op de rechterlijke organisatie, geen nadere motivering, nu de middelen in zoverre niet nopen tot beantwoording van rechtsvragen in het belang van de rechtseenheid of de rechtsontwikkeling (vgl. het heden in de zaak met nummer 13/04929 gewezen arrest van de Hoge Raad, waarvan een geanonimiseerd afschrift aan dit arrest is gehecht). 4.1. Volgens het middel komt aan belanghebbende voor wat betreft Everest Poker een beroep toe op artikel 56 VWEU, maar is die bepaling niet geschonden, aangezien niet sprake is van een belemmering van het vrije dienstenverkeer waarvoor op Europees niveau geen rechtvaardiging bestaat. 4.2. Bij deelname aan binnenlandse kansspelen die via internet worden gespeeld, wordt de kansspelbelasting geheven van degene die gelegenheid geeft tot deelneming (artikel 1, lid 1, letter b, Wet op de kansspelbelasting (tekst voor het jaar 2009; hierna: Wet KSB)). De belasting wordt in dat geval geheven naar het verschil tussen de in een tijdvak ontvangen inzetten en de ter beschikking gestelde prijzen, dan wel, zo een ander dan de belastingplichtige de prijzen ter beschikking stelt, naar hetgeen in een tijdvak wordt ontvangen voor de deelneming aan binnenlandse kansspelen welke via het internet worden gespeeld (artikel 3, lid 1, letter a, Wet KSB). De in Nederland wonende of gevestigde gerechtigde tot prijzen van buitenlandse kansspelen die via internet worden gespeeld, is daarentegen zelf kansspelbelasting verschuldigd over het positieve verschil tussen de in een kalendermaand gewonnen prijzen en de in die kalendermaand gedane inzetten (artikel 1, lid 1, letter e, Wet KSB in verbinding met artikel 3, lid 1, letter c, Wet KSB). 4.3.1. Volgens het middel is niet sprake van een belemmering van de vrijheid van dienstenverkeer, omdat de verschuldigde kansspelbelasting bij buitenlandse kansspelen niet in alle gevallen hoger is dan de van de binnenlandse aanbieder geheven kansspelbelasting die kan worden toegerekend aan prijzen gewonnen bij vergelijkbare binnenlandse internetkansspelen. 4.3.2. Bij de beoordeling van het middel wordt vooropgesteld dat het verschil dat het Nederlandse heffingsregime maakt tussen binnenlandse en buitenlandse internetkansspelen, het vermoeden rechtvaardigt dat de verschuldigde kansspelbelasting bij buitenlandse internetkansspelen in het algemeen hoger is dan de – van de binnenlandse aanbieder geheven – kansspelbelasting die is toe te rekenen aan het resultaat behaald bij vergelijkbare binnenlandse internetkansspelen. 4.3.3. Anders dan waarvan het middel uitgaat, is het voor het antwoord op de vraag of sprake is van een belemmering van de vrijheid van dienstenverkeer waar in het onderhavige geval een beroep op kan worden gedaan, niet relevant of het in theorie mogelijk is dat spelers bij deelname aan door een buitenlandse entiteit aangeboden internetkansspelen niet meer kansspelbelasting verschuldigd zijn dan bij een binnenlandse aanbieder. 4.3.4. Om te kunnen beoordelen of belanghebbende – in afwijking van het hiervoor in onderdeel 4.3.2 vermelde uitgangspunt – niet slechter af is door het spelen van internetpoker bij een buitenlandse aanbieder, dient bekend te zijn hoeveel kansspelbelasting belanghebbende zou zijn verschuldigd over zijn spelresultaat in een kalendermaand indien het heffingsregime voor binnenlandse kansspelen van toepassing zou zijn. Om dit te kunnen bepalen moet van alle buitenlandse aanbieders waar belanghebbende prijzen heeft gewonnen bekend zijn hoeveel aan inzetten in een kalendermaand is ontvangen en hoeveel aan prijzen is uitgekeerd. 4.3.5. Het had op de weg van de Inspecteur gelegen om de hiervoor in onderdeel 4.3.4 bedoelde informatie aan te dragen. Aangezien de Inspecteur dat heeft nagelaten, dient er gelet op het hiervoor in onderdeel 4.3.2 geformuleerde uitgangspunt vanuit te worden gegaan dat het spelen van een buitenlands kansspel voor belanghebbende nadeliger is dan een binnenlands kansspel, zodat sprake is van een belemmering van de vrijheid van dienstenverkeer. 4.4.1. Het middel betoogt verder dat, zo er sprake is van een belemmering van de vrijheid van dienstenverkeer, er dwingende redenen van algemeen belang zijn die een beperking van het vrije verkeer van diensten rechtvaardigen. 4.4.2. In de geschiedenis van de totstandkoming van de Wet tot wijziging van de Wet op de kansspelbelasting in verband met kansspelen via internet (Stb. 2008, 385) is opgemerkt dat geen sprake is van strijdigheid met het gemeenschapsrecht, omdat de Nederlandse wetgever op grote moeilijkheden zal stuiten om buitenlandse aanbieders van internetkansspelen als inhoudingsplichtige voor de kansspelbelasting aan te wijzen (Kamerstukken II 2006/07, 30 583, nr. 7, blz. 8). 4.4.3. De omstandigheid dat het moeilijk is om kansspelbelasting te heffen van buitenlandse aanbieders van internetkansspelen rechtvaardigt echter niet een betere behandeling van binnenlandse kansspelen. Derhalve bestaat er geen rechtvaardigingsgrond voor de hiervoor in onderdeel 4.3.5 genoemde ongelijke behandeling van binnenlandse en buitenlandse internetkansspelen. 4.5.1. Gelet op het voorgaande levert het heffen van kansspelbelasting over het positieve verschil tussen de in een kalendermaand gewonnen prijzen en de in die kalendermaand gedane inzetten bij in andere lidstaten van de EU gevestigde aanbieders van internetpoker in het onderhavige geval een schending op van artikel 56 VWEU. 4.5.2. De rechtstreekse werking en voorrang van artikel 56 VWEU brengen mee dat de hiermee strijdige bepalingen van nationaal recht in zoverre buiten toepassing moeten worden gelaten. In het onderhavige geval brengt dit mee dat de heffing van kansspelbelasting over het positieve verschil tussen de in een kalendermaand gewonnen prijzen en de in die kalendermaand gedane inzetten behaald bij in andere lidstaten van de EU gevestigde aanbieders achterwege moet blijven. In het gebrek dat aan de wettelijke regeling kleeft als gevolg van de hiervoor in 4.5.1 vastgestelde schending van artikel 56 VWEU kan door de rechter namelijk niet op andere wijze worden voorzien omdat uit het stelsel van de wet, de daarin geregelde gevallen en de daaraan ten grondslag liggende beginselen noch uit de wetsgeschiedenis, voldoende duidelijk kan worden afgeleid hoe dit zou dienen te geschieden (vgl. HR 14 november 2008, nr. 40597bis, ECLI:NL:HR:2008:BG4211, BNB 2009/3). 4.6. Gelet op hetgeen hiervoor in 3.4 en 4.5 is overwogen kan ’s Hofs uitspraak niet in stand blijven. Verwijzing moet volgen ter nadere berekening van de verschuldigde kansspelbelasting met inachtneming van dit arrest. 5Proceskosten Wat betreft het principale beroep in cassatie van belanghebbende zal de Staatssecretaris worden veroordeeld in de kosten van het geding in cassatie en de Inspecteur in de kosten van het geding voor het Hof. Wat betreft het incidentele beroep in cassatie van de Staatssecretaris acht de Hoge Raad geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten. De Hoge Raad: verklaart het principale beroep in cassatie van belanghebbende gegrond, verklaart het incidentele beroep in cassatie van de Staatssecretaris van Financiën ongegrond, vernietigt de uitspraak van het Hof, verwijst het geding naar het Gerechtshof Amsterdam ter verdere behandeling en beslissing van de zaak met inachtneming van dit arrest, gelast dat de Staatssecretaris van Financiën aan belanghebbende vergoedt het door deze ter zake van de behandeling van het beroep in cassatie betaalde griffierecht ten bedrage van € 122, en gelast dat de Inspecteur aan belanghebbende vergoedt het bij het Hof betaalde griffierecht ten bedrage van € 115, derhalve in totaal € 237, veroordeelt de Staatssecretaris van Financiën in de kosten van het geding in cassatie aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 980 voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand, en veroordeelt de Inspecteur in de kosten van het geding voor het Hof aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 1715 voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand. Dit arrest is gewezen door de vice-president R.J. Koopman als voorzitter, en de raadsheren C. Schaap, M.A. Fierstra, Th. Groeneveld en J. Wortel, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier F. Treuren, en in het openbaar uitgesproken op 27 februari 2015.