ECLI:NL:HR:2026:571

HOGE RAAD DER NEDERLANDEN BELASTINGKAMER Nummer 23/00547 Datum 10 april 2026 ARREST in de zaak van [X] (hierna: belanghebbende) tegen 1. de STAATSSECRETARIS VAN FINANCIËN 2. de STAAT (de MINISTER VAN JUSTITIE EN VEILIGHEID) op het beroep in cassatie tegen de uitspraak van het Gerechtshof 's-Hertogenbosch van 29 december 2022, nrs. 21/00765 tot en met 21/00771 , op het hoger beroep van belanghebbende tegen een uitspraak van de Rechtbank Zeeland-West-Brabant (nrs. BRE 17/7568 tot en met BRE 17/7580) betreffende de aan belanghebbende over het jaar 2013 opgelegde navorderingsaanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen en de over dat jaar opgelegde navorderingsaanslag in de inkomensafhankelijke bijdrage Zorgverzekeringswet, de aan belanghebbende voor het jaar 2014 opgelegde aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen en de voor dat jaar opgelegde aanslag in de inkomensafhankelijke bijdrage Zorgverzekeringswet, aan belanghebbende over de jaren 2013 tot en met 2015 opgelegde naheffingsaanslagen in de omzetbelasting en de bij de hiervoor genoemde belastingaanslagen gegeven beschikkingen inzake belastingrente. 1 Geding in cassatie 1.1 Belanghebbende, vertegenwoordigd door A.J.C. Perdaems en A.H.G.M. Blomen, heeft tegen de uitspraak van het Hof beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit.De Staatssecretaris, vertegenwoordigd door [P1], heeft een verweerschrift ingediend.Belanghebbende heeft een conclusie van repliek ingediend. 1.2 Belanghebbende heeft in het beroepschrift in cassatie verzocht om de Staat te veroordelen tot een vergoeding van immateriële schade voor het geval de redelijke termijn die geldt voor de behandeling van het cassatieberoep, wordt overschreden.De Minister van Justitie en Veiligheid, vertegenwoordigd door [P2], heeft schriftelijk gereageerd op het hiervoor bedoelde verzoek en zich gerefereerd aan het oordeel van de Hoge Raad. 2 Uitgangspunten in cassatie 2.1 Belanghebbende was in de onderhavige jaren ondernemer in de zin van zowel de inkomstenbelasting als de omzetbelasting. De ondernemingsactiviteiten bestonden uit het fokken van hondenpups, en de (bemiddeling bij) verkoop en het chippen van deze pups. Naar aanleiding van een door een Regionaal Informatie- en Expertise Centrum (hierna: het RIEC) ingesteld onderzoek naar de onderneming en een hondenkennel van een familielid van de echtgenoot van belanghebbende (hierna: het RIEC-onderzoek), is op 6 januari 2016 tegen belanghebbende en haar echtgenoot een strafrechtelijk onderzoek (hierna: het strafrechtelijk onderzoek) geopend. 2.2 Op 11 februari 2016 heeft de Inspecteur op grond van artikel 55 AWR een verzoek aan de Nederlandse Voedsel- en Warenautoriteit (hierna: de NVWA) gedaan tot het verstrekken van informatie. Op basis van onder meer de van de NVWA verkregen informatie heeft een ambtenaar van de Belastingdienst in het kader van het strafrechtelijk onderzoek een theoretische omzetberekening voor het tijdvak 1 april 2013 tot en met 31 december 2015 gemaakt. In het desbetreffende, tot het strafdossier behorende proces-verbaal van 8 maart 2016 is in dit verband vermeld dat uit de van de NVWA verkregen cijfers het vermoeden bestaat dat belanghebbende een aanzienlijk deel van de omzet fiscaal niet verantwoordt. De theoretische omzetberekening is gemaakt aan de hand van door de NVWA gedaan onderzoek naar gegevens van de Centrale Databank Identificatie & Registratie (hierna: I&R), een systeem voor het traceren van vee en huisdieren (waaronder honden). 2.3 In het kader van het strafrechtelijk onderzoek is op 11 april 2016 de woning van belanghebbende en haar echtgenoot doorzocht. Daarbij zijn onder meer administratieve bescheiden, waaronder een lijst met inloggegevens voor zogenoemde petlookaccounts, contant geld en diverse computers en tablets aangetroffen en in beslag genomen. 2.4 Bij brief van 18 mei 2016 heeft de Inspecteur belanghebbende bericht dat hij een boekenonderzoek gaat instellen naar de aanvaardbaarheid van de door haar voor het jaar 2013 gedane aangiften voor de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen en de inkomensafhankelijke bijdrage Zorgverzekeringswet, alsmede de door haar over de jaren 2013 tot en met 2015 gedane aangiften voor de omzetbelasting. 2.5 Op 27 mei 2016 heeft de Inspecteur de Officier van Justitie op grond van artikel 55 AWR schriftelijk verzocht hem alle gegevens en inlichtingen te verstrekken uit het strafrechtelijk onderzoek met het oog op de beoordeling van de belastingaangiften van belanghebbende en haar echtgenoot over de jaren 2011 tot en met 2016. De Officier van Justitie heeft het verzoek voor akkoord getekend en aan de Inspecteur teruggestuurd. 2.6 De NVWA heeft (nader) onderzoek gedaan naar (een gedeelte van) de petlookaccounts. Zij heeft daarbij gebruikgemaakt van de Centrale Databank I&R hond. De bevindingen van dit onderzoek zijn weergegeven in een proces-verbaal van 24 oktober 2016. 2.7 Uit de bevindingen van het hiervoor in 2.4 genoemde boekenonderzoek heeft de Inspecteur de conclusies getrokken dat (i) de financiële administratie van de onderneming van belanghebbende niet kan dienen als basis voor de fiscale aangiften, (ii) de onderneming meer omzet heeft behaald dan volgt uit de administratie en de hiervoor in 2.4 genoemde aangiften, (iii) belanghebbende niet de vereiste aangiften heeft gedaan, (iv) de bewijslast om die reden omgekeerd en verzwaard dient te worden, en (v) de omzet, bij het ontbreken van administratie waaruit de daadwerkelijk behaalde omzet blijkt, aan de hand van een theoretische benadering moet worden berekend. De Inspecteur heeft bij zijn conclusies verwezen naar bevindingen uit het strafrechtelijk onderzoek en het onderzoek van de NVWA.Op deze gronden heeft de Inspecteur begin 2017 aan belanghebbende de volgende belastingaanslagen opgelegd: over het jaar 2013 een navorderingsaanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen en een navorderingsaanslag in de inkomensafhankelijke bijdrage Zorgverzekeringswet, voor het jaar 2014 een aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen en een aanslag in de inkomensafhankelijke bijdrage Zorgverzekeringswet, en over de jaren 2013 tot en met 2015 naheffingsaanslagen in de omzetbelasting (hierna alle tezamen: de belastingaanslagen). 2.8 De hiervoor in 2.2 genoemde ambtenaar en een andere ambtenaar van de Belastingdienst (hierna tezamen: de belastingambtenaren) waren betrokken zowel bij het opleggen van de belastingaanslagen en de behandeling van de daartegen gemaakte bezwaren als bij de uitvoering van het strafrechtelijk onderzoek. In het kader van het strafrechtelijk onderzoek traden zij op als buitengewoon opsporingsambtenaar. 2.9 Bij brief van 31 mei 2022 heeft de Officier van Justitie aan de door belanghebbende in het kader van het strafrechtelijk onderzoek ingeschakelde advocaten medegedeeld belanghebbende en haar echtgenoot niet strafrechtelijk te zullen vervolgen wegens de in het dossier opgenomen belastingdelicten en de afdoening daarvan over te laten aan de Belastingdienst. 3 De oordelen van het Hof 3.1 Voor het Hof was onder meer in geschil:(i) of de Inspecteur heeft verzuimd alle op de zaak betrekking hebbende stukken over te leggen en daarmee heeft gehandeld in strijd met artikel 8:42, lid 1, Awb,(ii) of bepaalde stukken en gegevens die de Inspecteur heeft gebruikt voor het opleggen en onderbouwen van de belastingaanslagen, buiten beschouwing moeten worden gelaten omdat deze zijn verkregen in strijd met de wet of onder zodanige omstandigheden dat het gebruik ervan ontoelaatbaar moet worden geacht,(iii) of de belastingaanslagen terecht en tot de juiste bedragen zijn vastgesteld, en(iv) of belanghebbende recht heeft op een integrale vergoeding van de kosten van de rechtsbijstand die haar beroepsmatig is verleend in verband met de behandeling van de bezwaren, het beroep en het hoger beroep. 3.2.1 Over het hiervoor in 3.1 onder (i) vermelde geschilpunt heeft het Hof als volgt geoordeeld.

3.2.2 Met betrekking tot de stukken die in onderdeel 4.2 van de uitspraak van het Hof zijn aangeduid met nummer 2, de RIEC-stukken, heeft het Hof geoordeeld dat de Inspecteur voldoende gemotiveerd heeft betwist dat deze hem ter beschikking hebben gestaan. Het Hof heeft geen aanleiding gezien om te twijfelen aan de door de Inspecteur ter zake afgelegde verklaringen, aangezien het dossier geen enkele aanwijzing oplevert dat deze stukken aan de Inspecteur – al of niet in de persoon van (een van) de belastingambtenaren – ter beschikking hebben gestaan. De RIEC-stukken behoren volgens het Hof daarom niet tot de op de zaak betrekking hebbende stukken. 3.2.3 De stukken die in onderdeel 4.2 van de uitspraak van het Hof zijn aangeduid met nummers 1, 3, 4 en 5, zijn naar het oordeel van het Hof op de zaak betrekking hebbende stukken (geweest), die door de Inspecteur niet zijn overgelegd. Het gaat dan om (1) een (digitale) kopie of image van digitale gegevensdragers die zijn aangetroffen op computers van belanghebbende, (3) van de NVWA ontvangen informatie over I&R-registraties, (4) processen-verbaal van bevindingen naar aanleiding van steekproeven met betrekking tot de petlookaccounts, en (5) een proces-verbaal van 13 februari 2017 inzake een op artikel 81 AWR gebaseerde vordering gericht aan de boekhouder van belanghebbende.Het Hof heeft, onder verwijzing naar artikel 8:31 Awb, geen gevolgen verbonden aan deze schendingen van artikel 8:42, lid 1, Awb. 3.3.1 Met betrekking tot het hiervoor in 3.1 onder (ii) vermelde geschilpunt heeft het Hof geoordeeld dat er geen aanleiding bestaat om stukken en gegevens uit het RIEC-onderzoek dan wel het strafrechtelijk onderzoek die de Inspecteur heeft gebruikt voor het opleggen en onderbouwen van de belastingaanslagen, buiten beschouwing te laten. Aan dat oordeel heeft het Hof onder meer het volgende ten grondslag gelegd. 3.3.2 Omdat het door de Inspecteur aan de Officier van Justitie op grond van artikel 55 AWR gedane verzoek om stukken te verstrekken (zie hiervoor in 2.5) door laatstgenoemde voor akkoord is ondertekend en elke aanwijzing voor het tegendeel ontbreekt, heeft het Hof aannemelijk geacht dat het verstrekken van die informatie onder diens verantwoordelijkheid heeft plaatsgevonden. Het betoog van belanghebbende dat artikel 55 AWR is geschonden doordat de selectie van te verstrekken stukken in de praktijk heeft plaatsgevonden door ambtenaren die tevens betrokken zijn bij het fiscale onderzoek, faalt daarom. 3.3.3 Het dossier levert volgens het Hof geen begin van bewijs op dat het RIEC-onderzoek en/of het fiscale onderzoek is gebaseerd op een risicoselectie die leidt tot een schending van een grondrecht, zoals het verbod op discriminatie naar afkomst, geaardheid of geloofsovertuiging, dan wel is gestart vanuit oneigenlijke doeleinden. De enkele vrees van belanghebbende dat het fiscale onderzoek is gestart met als doel de weg vrij te maken voor het strafrechtelijk onderzoek, leidt volgens het Hof niet tot een andere conclusie, aangezien de gedingstukken deze vermoedens niet ondersteunen. 3.3.4 Het dossier levert geen enkele aanwijzing op dat de belastingambtenaren op een oneigenlijke wijze gebruik hebben gemaakt van hun dubbelrol en levert ook overigens geen aanwijzingen op dat de Inspecteur bij de uitvoering van het fiscale onderzoek misbruik heeft gemaakt van zijn bevoegdheden, aldus het Hof. 3.3.5 Hetgeen hiervoor in 3.3.2 tot en met 3.3.4 als oordelen van het Hof is weergegeven, heeft het Hof tot de conclusie geleid dat geen aanleiding bestaat om bewijsstukken wegens strijd met het zozeer-indruist-criterium buiten beschouwing te laten. 3.4 Over het hiervoor in 3.1 onder (iii) vermelde geschilpunt heeft het Hof geoordeeld dat de belastingaanslagen niet tot te hoge bedragen zijn vastgesteld, met uitzondering van de navorderingsaanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen over het jaar 2013 en de over het jaar 2013 opgelegde naheffingsaanslag in de omzetbelasting. 3.5 Wat ten slotte het hiervoor in 3.1 onder (iv) vermelde geschilpunt betreft, heeft het Hof geoordeeld dat belanghebbende geen recht heeft op een integrale vergoeding van haar kosten van rechtsbijstand in verband met de behandeling van de bezwaren, het beroep en het hoger beroep. Naar het oordeel van het Hof is van bijzondere omstandigheden als bedoeld in artikel 2, lid 3, van het Besluit proceskosten bestuursrecht (hierna: het Besluit) geen sprake, omdat zich niet de situatie voordoet dat de Inspecteur een besluit heeft genomen of in rechte heeft gehandhaafd, terwijl op dat moment duidelijk is dat dat besluit in een daartegen ingestelde procedure geen stand zal houden, of dat de Inspecteur in vergaande mate onzorgvuldig heeft gehandeld. 4 Beoordeling van de middelen 4.1.1 Middel 1 richt zich onder meer tegen het hiervoor in 3.2.2 weergegeven oordeel van het Hof dat de RIEC-stukken niet behoren tot de op de zaak betrekking hebbende stukken. Volgens het middel is dat oordeel onbegrijpelijk, omdat het dossier aanwijzingen bevat dat de aldaar bedoelde stukken wel aan de Inspecteur ter beschikking hebben gestaan.Middel 1 richt zich voorts tegen de hiervoor in 3.5 weergegeven afwijzing door het Hof van de door belanghebbende – onder meer vanwege het niet-inbrengen door de Inspecteur van cruciale op de zaak betrekking hebbende stukken – verzochte integrale proceskostenvergoeding. 4.1.2 In de loop van de cassatieprocedure (bij bericht van 17 juni 2024) heeft de Staatssecretaris aan de Hoge Raad te kennen gegeven dat naar aanleiding van een ingediend verzoek op grond van de Wet open overheid (hierna: Woo) is gebleken dat een aantal documenten die belanghebbende ook noemt in het cassatieberoepschrift toch in het bezit waren van de Inspecteur en als op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd hadden moeten worden. Hij heeft daarbij vermeld dat de stukken ook reeds aan belanghebbende zijn verstrekt. Volgens de door belanghebbende op 28 juni 2024 op deze kennisgeving gegeven reactie gaat het om een grote hoeveelheid RIEC-stukken en aantekeningen waarvan de Staatssecretaris tijdens de Woo-procedure aanvankelijk stelde dat deze de Inspecteur niet ter beschikking hebben gestaan en niet in het bezit van de Belastingdienst zijn, maar die uiteindelijk alsnog, na de uitspraak van de rechtbank Oost-Brabant in de Woo-procedure , aan belanghebbende zijn verstrekt op grond van artikel 8:42 Awb. 4.1.3 In hetgeen hiervoor in 4.1.2 is weergegeven, ligt besloten dat tussen partijen niet in geschil is dat de daar bedoelde stukken van belang kunnen zijn voor de beoordeling van de hiervoor in 3.1 onder (ii) en (iii) vermelde geschilpunten (die ook in cassatie in geschil zijn). Bij deze stand van zaken zal de Hoge Raad in cassatie ook daarvan uitgaan. 4.1.4 Gelet op hetgeen hiervoor in 4.1.2 en 4.1.3 is overwogen, is het hiervoor in 3.2.2 weergegeven oordeel van het Hof niet begrijpelijk. Het middel slaagt in zoverre. 4.1.5 Het voorgaande brengt mee dat het hiervoor in 3.5 weergegeven oordeel van het Hof eveneens niet begrijpelijk is dan wel onvoldoende is gemotiveerd. Het middel slaagt ook in zoverre. 4.2.1 Middel 2 richt zich tegen het hiervoor in 3.2.3 weergegeven oordeel en klaagt erover dat het Hof niet heeft gemotiveerd waarom het met toepassing van artikel 8:31 Awb is voorbijgegaan aan de geconstateerde schending van artikel 8:42, lid 1, Awb. Evenmin blijkt uit dat oordeel dat het Hof de voor toepassing van artikel 8:31 Awb vereiste belangenafweging heeft gemaakt, aldus het middel. 4.2.2 Dit middel slaagt eveneens. Belanghebbende heeft voor het Hof gemotiveerd gesteld dat de hiervoor in 3.2.3 bedoelde stukken en gegevens van belang zijn voor de beoordeling van de hiervoor in 3.1 onder (ii) en (iii) vermelde geschilpunten. Het Hof heeft (in 4.12 van zijn uitspraak) enkel overwogen dat het onder verwijzing naar artikel 8:31 Awb geen gevolgen verbindt aan de door hem geconstateerde schendingen van artikel 8:42 Awb.

Indien dit oordeel is gebaseerd op het uitgangspunt dat de rechter bij toepassing van artikel 8:31 Awb niet alle omstandigheden van het geval – waaronder het belang van de niet overgelegde stukken voor de waarheidsvinding – hoeft mee te wegen, berust het op een onjuiste rechtsopvatting. Indien dit oordeel niet berust op een onjuiste rechtsopvatting, is het onvoldoende gemotiveerd. 4.3.1 Middel 3 richt zich tegen de hiervoor in 3.3.1 tot en met 3.3.5 weergegeven oordelen van het Hof en middel 4 is gericht tegen de hiervoor in 3.4 weergegeven oordelen van het Hof. Die oordelen bouwen ten dele voort op de door de middelen 1 en 2 bestreden oordelen. Het slagen van de middelen 1 en 2 brengt daarom mee dat ook de hiervoor in 3.3.1 en 3.4 weergegeven oordelen van het Hof niet in stand kunnen blijven en dat de middelen 3 en 4 in zoverre slagen. 4.3.2 Middel 3 faalt voor zover het betoogt dat de ‘dubbelrol’ van de belastingambtenaren, die zowel bij het strafrechtelijk onderzoek als bij het fiscale onderzoek waren betrokken, ertoe heeft geleid dat in strijd met artikel 53 AWR in het kader van de steekproeven derdenonderzoeken zijn uitgevoerd bij particulieren. Uit de uitspraak van het Hof noch de stukken van het geding blijkt dat dit betoog ook voor het Hof is aangevoerd. De beoordeling van dit betoog vergt een onderzoek van feitelijke aard, waarvoor de cassatieprocedure geen mogelijkheid biedt. Het middel kan daarom in zoverre niet tot cassatie leiden. 4.3.3 De Hoge Raad heeft ook de overige klachten van middel 3 over de uitspraak van het Hof beoordeeld. De uitkomst hiervan is dat deze klachten niet kunnen leiden tot vernietiging van die uitspraak. De Hoge Raad hoeft niet te motiveren waarom hij tot dit oordeel is gekomen. Bij de beoordeling van deze klachten is het namelijk niet nodig om antwoord te geven op vragen die van belang zijn voor de eenheid of de ontwikkeling van het recht (zie artikel 81, lid 1, van de Wet op de rechterlijke organisatie). 4.4 Gelet op hetgeen hiervoor in 4.1.4, 4.1.5, 4.2.2 en 4.3.1 is overwogen, kan de uitspraak van het Hof niet in stand blijven. De middelen behoeven voor het overige geen behandeling. Verwijzing moet volgen. 5 Overschrijding van de redelijke termijn in de cassatieprocedure 5.1 Belanghebbende heeft de Hoge Raad verzocht om bij overschrijding van de redelijke termijn die geldt voor de behandeling van het cassatieberoep, de Staat te veroordelen tot een vergoeding van immateriële schade. 5.2 In deze zaak is beroep in cassatie ingesteld op 13 februari 2023. Het tijdsverloop sindsdien tot het moment dat de Hoge Raad in deze zaak arrest wijst, levert wat de cassatieprocedure betreft een overschrijding op van de redelijke termijn met meer dan twaalf maanden maar minder dan achttien maanden. Het financiële belang bij deze procedure bedraagt meer dan € 1.000. Aan belanghebbende komt daarom een vergoeding van immateriële schade toe van € 1.500. 6 Proceskosten De Staatssecretaris zal worden veroordeeld in de kosten van het geding in cassatie. Hierbij wordt in aanmerking genomen dat belanghebbende zowel voor de Rechtbank als voor het Hof heeft verzocht om overlegging van de RIEC-stukken door de Inspecteur, en dat de Inspecteur steeds heeft ontkend dat die stukken hem ter beschikking stonden of hebben gestaan. Zoals hiervoor in 4.1.2 is omschreven, is naar aanleiding van het Woo-verzoek in de loop van de cassatieprocedure gebleken dat de Inspecteur de RIEC-stukken toch in zijn bezit had, waarna de Staatssecretaris deze op de voet van artikel 8:42 Awb alsnog aan belanghebbende heeft verstrekt. De Hoge Raad merkt deze gang van zaken aan als een in vergaande mate onzorgvuldig handelen van de Inspecteur – dat aan de Staatssecretaris is toe te rekenen – en ziet daarin aanleiding om met toepassing van artikel 2, lid 3, van het Besluit de voor vergoeding in aanmerking komende kosten van beroepsmatig verleende rechtsbijstand vast te stellen op € 15.000. 7 Beslissing De Hoge Raad: - verklaart het beroep in cassatie gegrond, - vernietigt de uitspraak van het Hof, behoudens de beslissingen omtrent het griffierecht en de vergoeding van immateriële schade, - verwijst het geding naar het Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden ter verdere behandeling en beslissing van de zaak met inachtneming van dit arrest, - veroordeelt de Staat (de Minister van Justitie en Veiligheid) tot vergoeding van de aan de cassatieprocedure toerekenbare immateriële schade, vastgesteld op € 1.500, - draagt de Staatssecretaris van Financiën op aan belanghebbende te vergoeden het griffierecht van € 136 dat belanghebbende voor de behandeling van het beroep in cassatie heeft betaald, - bepaalt dat de wettelijke rente over de vergoeding van het griffierecht gaat lopen vanaf vier weken na de datum waarop dit arrest is uitgesproken, indien die vergoeding niet tijdig wordt voldaan, en - veroordeelt de Staatssecretaris van Financiën in de kosten van belanghebbende voor het geding in cassatie, vastgesteld op € 15.000 voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand. Dit arrest is gewezen door de raadsheer E.F. Faase als voorzitter, en de raadsheren P.A.G.M. Cools en F.G.F. Peters, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier E. Cichowski, en in het openbaar uitgesproken op 10 april 2026. ECLI:NL:GHSHE:2022:4706. Zie HR 21 maart 2008, ECLI:NL:HR:2008:BA8179. Zie Rb Oost-Brabant 19 februari 2024, ECLI:NL:RBOBR:2024:574. Vgl. ook ABRvS 4 december 2024, ECLI:NL:RVS:2024:4984. Vgl. HR 18 december 2015, ECLI:NL:HR:2015:3600, rechtsoverweging 2.3.4. Vgl. HR 14 juni 2024, ECLI:NL:HR:2024:853.