ECLI:NL:RBDHA:2018:5931
Rechtbank DEN HAAG
Team belastingrecht
zaaknummers: SGR 17/4338, SGR 17/4340 t/m SGR 17/4345 en SGR 17/4347 t/m SGR 17/4349
uitspraak van de meervoudige kamer van 15 mei 2018 in de zaken tussen
[eiser], wonende te [woonplaats], eiser
(gemachtigde: mr. P.A. Caljé),
en
de inspecteur van de Belastingdienst/Belastingen, kantoor [plaats], verweerder.
Verweerder heeft aan eiser voor de jaren 2004 tot en met 2013 navorderingsaanslagen inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen opgelegd. Voorts heeft verweerder bij de navorderingsaanslagen vergrijpboetes opgelegd. Bij de navorderingsaanslagen over de jaren 2004 tot en met 2011 is heffingsrente in rekening gebracht. Bij de navorderingsaanslagen over de jaren 2012 tot en met 2013 is belastingrente in rekening gebracht.
Verweerder heeft bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar van 15 juni 2017 de bezwaren ongegrond verklaard.
Eiser heeft daartegen beroep ingesteld.
Verweerder heeft een verweerschrift ingediend.
Partijen hebben vóór de zitting nadere stukken ingediend.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 15 maart 2018.
Namens eiser is zijn gemachtigde verschenen. Verweerder heeft zich laten vertegenwoordigen door [persoon 1], [persoon 2], [persoon 3] en
[persoon 4].
Overwegingen
1. Tot de gedingstukken behoort een brief van de UBS bank in Zwitserland (UBS) van 7 augustus 2014, waarin de UBS de betreffende rekeninghouder verzoekt aan te tonen dat hij aan zijn fiscale verplichtingen ten aanzien van zijn UBS-rekening heeft voldaan. De UBS geeft in die brief voorts aan dat tot sluiting van de rekening zal worden overgegaan indien niet aan het verzoek wordt voldaan.
2. De Belastingdienst heeft op 23 juli 2015 de Zwitserse autoriteiten verzocht om informatie te verstrekken van rekeninghouders bij de UBS in Zwitserland met een domicilie-adres in Nederland die niet afdoende op de voormelde brief van UBS hebben gereageerd en die in de periode van 1 februari 2013 tot en met 31 december 2014 een UBS-rekening met een saldo van minimaal € 1.500 aanhielden (het groepsverzoek). Daarbij is verzocht om voor- en achternamen, domicilie-adressen, geboortedata, rekeningnummers en saldo-informatie per 1 februari 2013, 1 januari 2014 en 31 december 2014 te verstrekken. Bij brief van 16 september 2015 heeft UBS haar rekeninghouders geïnformeerd over het groepsverzoek. Naar aanleiding van het groepsverzoek heeft verweerder vanaf september 2015 diverse gegevens van de Zwitserse autoriteiten ontvangen betreffende Nederlandse rekeninghouders bij de UBS in Zwitserland.
3. Op 27 september 2015 is voor het eerst in diverse Nederlandse media over het groepsverzoek bericht.
4. Eiser is rekeninghouder geweest van een aantal Belgische bankrekeningen bij de KBC Bank en een Zwitserse bankrekening bij de UBS. De inkomens- en vermogensbestanddelen van deze bankrekeningen heeft hij niet in zijn aangiften aangegeven. Het saldo op de UBS-rekening bedroeg onder meer op 31 december 2012
€ 193.756, op 31 december 2013 € 206.246 en op 31 december 2014 € 331.149.
5. Bij brief van 4 januari 2016, ingekomen bij verweerder op 6 januari 2016, heeft eiser via zijn voormalige gemachtigde te kennen gegeven dat hij ter zake van voormelde buitenlandse bankrekeningen gebruik wil maken van de inkeerregeling. In die brief is onder meer aangegeven dat de saldi op die rekeningen op dat moment nihil bedragen.
6. Met dagtekening van respectievelijk 3 januari 2017, 18 januari 2017 en 27 januari 2017 heeft verweerder de onderhavige navorderingsaanslagen aan eiser opgelegd. Daarbij heeft verweerder de volgende vergrijpboetes opgelegd:
Jaar KBC-rekening UBS-rekening Totaal
2004 € 666 € 744 € 1.410
2005 € 751 € 790 € 1.541
2006 € 871 € 832 € 1.703
2007 € 921 € 765 € 1.686
2008 € 1.713 € 1.761 € 3.474
2009 € 1.597 € 1.703 € 3.300
2010 € 1.332 € 1.985 € 3.317
2011 € 1.132 € 2.180 € 3.312
2012 € 750 € 1.453 € 2.203
2013 € 1.816 € 1.816.
Verweerder heeft ter zake van de KBC-rekeningen de inkeerregeling toegepast.
7. De Belastingdienst heeft op 18 oktober 2017 aan de Zwitserse autoriteiten met betrekking tot eiser een aanvullend informatieverzoek ingediend met de vraag of eiser door de UBS over het groepsverzoek is geïnformeerd en of er contact tussen UBS en eiser hierover is geweest. Bij brief van 7 november 2017 hebben de Zwitserse autoriteiten geantwoord dat eiser niet tot de onder het groepsverzoek vallende personen valt.
De rechtbank:
- verklaart de beroepen, voor zover die zijn gericht tegen de in de navorderingsaanslagen over de jaren 2004 tot en met 2007 begrepen vergrijpboetes, gegrond;
- verklaart de beroepen voor het overige ongegrond;
- vernietigt de uitspraken op bezwaar, voor zover deze betrekking hebben op de in de navorderingsaanslagen over de jaren 2004 tot en met 2007 begrepen vergrijpboetes;
- vermindert de in de navorderingsaanslagen over de jaren 2004 tot en met 2007 begrepen vergrijpboetes tot de bedragen berekend overeenkomstig hetgeen hiervoor onder 26 is bepaald;
- bepaalt dat deze uitspraak in zoverre in de plaats treedt van de vernietigde uitspraken op bezwaar;
- veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiser tot een bedrag van € 1.251;
- draagt verweerder op het in de zaak SGR 17/4338 betaalde griffierecht van € 46 aan eiser te vergoeden.
Deze uitspraak is gedaan door mr. T.A. de Hek, voorzitter, en mr. S.E. Postema en mr. drs. L. Brouwer-Harten, leden, in aanwezigheid van mr. U.A. Salomons, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 15 mei 2018.
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na verzending hoger beroep instellen bij het gerechtshof Den Haag (team belastingrecht), Postbus 20302,
2500 EH Den Haag.
Inkeerregeling UBS-rekening
9. Niet in geschil is dat eiser voor de onderhavige jaren het vermogen van de buitenlandse bankrekeningen opzettelijk niet heeft aangegeven. Naar het oordeel van de rechtbank zijn de vergrijpboetes in dit geval dan ook terecht op grond van de wettelijke regels opgelegd. Voor een geslaagd beroep op de inkeerregeling van artikel 67n van de Awr is vereist dat de belastingplichtige inkeert vóórdat hij weet of redelijkerwijs moet vermoeden dat verweerder met de onjuistheid of onvolledigheid van zijn aangifte bekend is of bekend zal worden. Van belang is dus of eiser ten tijde van de namens hem geschreven brief van 4 januari 2016 wist of redelijkerwijs moest vermoeden dat verweerder met zijn UBS-rekening bekend was of zou worden. Van belang is daarbij dat niet beslissend is of eiser subjectief gezien vermoedde dat verweerder van de UBS-rekening op de hoogte zou komen, maar of hij dit objectief gezien redelijkerwijs moest vermoeden (vgl. Hoge Raad
2 mei 2001, ECLI:NL:HR:2001:AB1375).
10. Vaststaat dat voor het eerst op 27 september 2015 in de Nederlandse media over het groepsverzoek is bericht. Verweerder heeft daartoe diverse op 27 september 2015 op landelijke nieuwswebsites verschenen publicaties, waaronder nos, rtl nieuws, nu.nl, het financieel dagblad, de nrc, het algemeen dagblad en de telegraaf, overgelegd. Gelet op de aandacht die in de Nederlandse media aan het groepsverzoek is besteed, acht de rechtbank het zeer onwaarschijnlijk dat eiser op voormeld tijdstip van 4 januari 2016 niet van het groepsverzoek op de hoogte was. Eiser heeft dit vermoeden van kennis ook overigens niet weerlegd. Nu het er voor moet worden gehouden dat eiser op 4 januari 2016 van het groepsverzoek op de hoogte was, kan niet anders worden geconcludeerd dan dat eiser op dat moment reeds bekend was met het feit dat verweerder een onderzoek deed naar Nederlandse zwartspaarders met een Zwitserse UBS-rekening en dat er daardoor een reële mogelijkheid bestond dat verweerder zijn UBS-rekening op het spoor zou komen. Naar het oordeel van de rechtbank heeft eiser dan ook op 4 januari 2016 objectief gezien redelijkerwijs moeten vermoeden dat verweerder door het groepsverzoek van zijn UBS-rekening op de hoogte zou komen. Dat op 4 januari 2016 nog geen zekerheid bestond dat Nederland de gevraagde gegevens van het groepsverzoek van Zwitserland zou (mogen) ontvangen, dat verweerder op 4 januari 2016 nog niet over informatie beschikte dat eiser onjuiste aangiften had ingediend en een UBS-rekening had, dat verweerder op 4 januari 2016 ook nog geen vragenbrief naar eiser over een UBS-rekening had gestuurd en dat eiser de hiervoor onder 1 genoemde brief van de UBS als ook andere brieven van de UBS over het groepsverzoek niet heeft ontvangen, maakt dit niet anders. Dat eiser, naar later is gebleken, niet onder het groepsverzoek viel, als ook de omstandigheid dat het inkeerverzoek ruim drie maanden na de publicaties in de media over het groepsverzoek is ingediend, brengt niet mee dat eiser objectief gezien redelijkerwijs niet meer behoefde te vermoeden dat verweerder zijn UBS-rekening op het spoor zou kunnen komen. Zoals hiervoor onder 9 is overwogen, is immers niet beslissend of eiser zelf - subjectief - vermoedde dat verweerder zijn UBS-rekening op het spoor zou komen, maar of hij dit - objectief - redelijkerwijs had moeten vermoeden. Eiser heeft niet aannemelijk gemaakt dat hij anderszins kon menen dat verweerder van een nader onderzoek met betrekking tot zwartspaarders bij de UBS zou afzien. Daarbij acht de rechtbank van belang dat een onderzoek naar aanleiding van het groepsverzoek, gelet op de aard van het groepsverzoek alsmede de betrokkenheid van een ander land, lang kan duren. Het door eiser aangehaalde arrest van de Hoge Raad van 15 februari 2008, ECLI:NL:HR:2008:BC4330, leidt de rechtbank ook niet tot een ander oordeel, nu dit arrest op een geheel andere situatie ziet. In die procedure mocht de belanghebbende uit de inhoud van een door het Ministerie van Financiën afgegeven persbericht afleiden dat hij na de publicatie van dat persbericht alsnog kon inkeren. Van een dergelijke situatie is in het onderhavige geval geen sprake. Gelet op het vorenstaande kan eiser ter zake van de UBS-rekening naar het oordeel van de rechtbank dan ook geen beroep doen op de inkeerregeling.
11. Nu het beroep van eiser op de inkeerregeling faalt, komt de rechtbank aan de beoordeling van de vraag of ter zake van de vergrijpboetes betreffende de UBS-rekening sprake is van schending van het legaliteitsbeginsel niet meer toe.
Inkeerregeling KBC-rekening
12. Voor wat betreft de vraag of ter zake van de vergrijpboetes betreffende de KBC-rekening sprake is van schending van het legaliteitsbeginsel overweegt de rechtbank als volgt.
13. Artikel 67e, eerste en tweede lid, van de AWR luidde voor zover hier van belang (en met toevoeging van het zesde lid met ingang van 2 juli 2009), als volgt:
“1. Indien het met betrekking tot een belasting welke bij wege van aanslag wordt geheven aan opzet of grove schuld van de belastingplichtige is te wijten dat de aanslag tot een te laag bedrag is vastgesteld of anderszins te weinig belasting is geheven, vormt dit een vergrijp ter zake waarvan de inspecteur hem, gelijktijdig met de vaststelling van de navorderingsaanslag, een boete kan opleggen van ten hoogste 100 percent van de in het tweede lid omschreven grondslag voor de boete.
2. De grondslag voor de boete wordt gevormd door:
a. het bedrag van de navorderingsaanslag, dan wel
b. (…)
6. Voor zover de navorderingsaanslag geheel of gedeeltelijk betrekking heeft op belastbaar inkomen als bedoeld in artikel 5.1 van de Wet inkomstenbelasting 2001, bedraagt de boete, in zoverre in afwijking van het eerste lid, ten hoogste 300 percent van de daarover verschuldigde belasting zoals deze bij de navorderingsaanslag is vastgesteld.”
14. Tot 2 juli 2009 luidde de tekst van artikel 67n van de AWR (de oude inkeerregeling) als volgt:
“Een vergrijpboete wordt niet opgelegd aan de belastingplichtige die alsnog een juiste en volledige aangifte doet, dan wel juiste en volledige inlichtingen, gegevens of aanwijzingen verstrekt vóórdat hij weet of redelijkerwijs moet vermoeden dat de inspecteur met de onjuistheid of onvolledigheid bekend is of bekend zal worden.”
15. Bij de Wet van 1 juli 2009, houdende Fiscaal stimuleringspakket en overige fiscale
maatregelen, Stb. 2009, 280 (Wet), is artikel 67n van de AWR met ingang van 2 juli 2009 gewijzigd. Artikel 67n van de AWR (de nieuwe inkeerregeling) luidt sindsdien als volgt:
“1. Wanneer de belastingplichtige uiterlijk twee jaar nadat hij een onjuiste of onvolledige aangifte heeft gedaan of aangifte had moeten doen, alsnog een juiste en volledige aangifte doet, dan wel juiste en volledige inlichtingen, gegevens of aanwijzingen verstrekt vóórdat hij weet of redelijkerwijs moet vermoeden dat de inspecteur met de onjuistheid of onvolledigheid bekend is of bekend zal worden, wordt geen vergrijpboete opgelegd.
2. Ook na het verstrijken van de in het eerste lid bedoelde termijn van twee jaar is het alsnog doen van een juiste en volledige aangifte, dan wel het verstrekken van juiste en volledige inlichtingen, gegevens of aanwijzingen door de belastingplichtige vóórdat hij weet of redelijkerwijs moet vermoeden dat de inspecteur met de onjuistheid of onvolledigheid bekend is of bekend zal worden, een omstandigheid die aanleiding geeft tot matiging van de vergrijpboete.”
16. De wijziging van de inkeerregeling is gebaseerd op het amendement Tang c.s., (Kamerstukken II 2008/09, 31 301, nr. 34). De toelichting op dit amendement luidt, voor zover van belang, als volgt:
“ In artikel 67n van de AWR is de zogenoemde inkeerregeling opgenomen. Ingevolge deze bepaling kan de vergrijpboete van ten hoogste 100% niet worden opgelegd, wanneer de belastingplichtige alsnog de juiste aangifte doet of alsnog juiste en volledige inlichtingen, gegevens of aanwijzingen verstrekt.
27. Gelet op hetgeen hiervoor is overwogen, zijn de beroepen, voor zover die zijn gericht tegen de in de navorderingsaanslagen over de jaren 2004 tot en met 2007 begrepen vergrijpboetes ter zake van de KBC-rekening, gegrond. De beroepen zijn voor het overige ongegrond.
Proceskosten
28. De rechtbank veroordeelt verweerder in de door eiser gemaakte proceskosten. Daarbij merkt de rechtbank de zaken SGR 17/4338, SGR 17/4340 t/m SGR 17/5342 aan als samenhangend in de zin van artikel 3, tweede lid, van het Besluit proceskosten (Besluit). Deze kosten stelt de rechtbank op grond van het Besluit voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vast op € 1.251 (1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift met een waarde per punt van € 249, 1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 501, wegingsfactor 1 en factor 1 voor samenhang).
Er vindt derhalve de facto een matiging van de boete met 100% plaats. Bij dit amendement wordt voorgesteld de termijn waarbinnen volledige matiging van de boete plaatsvindt te beperken tot twee jaar. Matiging van de boete met 100% vindt dus alleen plaats waarin de belastingplichtige uiterlijk binnen twee jaar na het beboetbare feit - het niet, onjuist of onvolledig doen van aangifte - tot inkeer komt. Daarmee wordt de belastingplichtige in verhouding tot de huidige regeling een beperktere termijn de gelegenheid geboden om zichzelf te corrigeren zonder dat een vergrijpboete volgt. De voorwaarde dat inkeer alleen kan plaatsvinden voordat de inspecteur de belastingplichtige op het spoor komt, blijft uiteraard onverkort gelden.
Indien meer dan twee jaar zijn verstreken sinds het niet, onjuist of onvolledig doen van aangifte wordt een vergrijpboete opgelegd. Vastgelegd wordt echter dat het feit dat een belastingplichtige zichzelf meldt voordat de inspecteur hem op het spoor is gekomen in elk geval geldt als een strafverminderende omstandigheid en dus leidt tot matiging van die vergrijpboete. Gedacht kan worden aan matiging van de vergrijpboete tot 15%. (…)”.
17. Bij invoering van de Wet is voorzien in overgangsrecht. Artikel XV van de Wet luidt, voor zover van belang, als volgt:
“1. De artikelen 67d, 67e en 69 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen zoals deze luidden op de dag vóór de datum van inwerkingtreding van deze wet, blijven van toepassing op vergrijpen onderscheidenlijk strafbare feiten die zijn begaan vóór de datum van inwerkingtreding van deze wet.
2. Met betrekking tot aangiften die vóór 1 januari 2010 zijn gedaan of hadden moeten zijn gedaan, blijft artikel 67n van de Algemene wet inzake rijksbelastingen, zoals dit luidde op 30 juni 2009, van toepassing tot 1 januari 2010.”
18. In de wetsgeschiedenis is met betrekking tot voornoemd overgangsrecht het volgende opgemerkt (Kamerstukken II 2008/09, 31 301, nr. 34, p. 2):
“Het tweede lid (…) bevat een invoeringsbepaling met betrekking tot de voorgestelde wijziging van artikel 67n van de Algemene wet inzake rijksbelastingen. Indien de laatstgenoemde bepaling onverkort zou worden ingevoerd kan belastingplichtige niet meer zonder een boete te belopen inkeren voor aangiften die reeds langer dan twee jaar geleden zijn gedaan of hadden moeten zijn gedaan. Het voorgestelde tweede lid strekt ertoe een overgangsregeling te treffen. De huidige inkeerregeling blijft daardoor nog een half jaar gelden.”
19. Artikel 7, eerste lid, van het EVRM luidt als volgt:
“Niemand mag worden veroordeeld wegens een handelen of nalaten, dat geen strafbaar feit naar nationaal of internationaal recht uitmaakte ten tijde dat het handelen of nalaten geschiedde. Evenmin mag een zwaardere straf worden opgelegd dan die, die ten tijde van het begaan van het strafbare feit van toepassing was.”
20. Artikel 15, eerste lid, van het IVBPR luidt als volgt:
“Niemand kan worden veroordeeld wegens een handelen of nalaten, dat geen strafbaar feit naar nationaal of internationaal recht uitmaakte ten tijde dat het handelen of nalaten geschiedde. Evenmin mag een zwaardere straf worden opgelegd dan die welke ten tijde van het begaan van het strafbare feit van toepassing was. Indien, na het begaan van het strafbare feit de wet mocht voorzien in de oplegging van een lichtere straf, dient de overtreder daarvan te profiteren.”
21. Het Europese Hof voor de Rechten van de Mens (het EHRM) heeft in zijn arrest van 17 september 2009, nr. 10249/03, ECLI:CE:ECHR:2009:0917JUD001024903 (het Scoppola-arrest) onder meer het volgende overwogen over de strekking van artikel 7, eerste lid, van het EVRM:
“ii) The notion of ‘penalty’
(…)
97. The wording of Article 7 § 1, second sentence, indicates that the starting-point in any assessment of the existence of a penalty is whether the measure in question is imposed following conviction for a “criminal offence”. Other factors that may be taken into account as relevant in this connection are the nature and purpose of the measure in question; its characterisation under national law; the procedures involved in the making and implementation of the measure; and its severity (see Welch, cited above, § 28).
98. Both the Commission and the Court in their case-law have drawn a distinction between a measure that constitutes in substance a “penalty” and a measure that concerns the “execution” or “enforcement” of the “penalty”. In consequence, where the nature and purpose of a measure relates to the remission of a sentence or a change in a regime for early release, this does not form part of the “penalty” within the meaning of Article 7 (see Kafkaris, cited above, § 142).
(…)
109. In the light of the foregoing considerations, the Court takes the view that it is necessary to depart from the case-law established by the Commission in the case of X v. Germany and affirm that Article 7 § 1 of the Convention guarantees not only the principle of non-retrospectiveness of more stringent criminal laws but also, and implicitly, the principle of retrospectiveness of the more lenient criminal law. That principle is embodied in the rule that where there are differences between the criminal law in force at the time of the commission of the offence and subsequent criminal laws enacted before a final judgment is rendered, the courts must apply the law whose provisions are most favourable to the defendant.”
22. De strafkamer van de Hoge Raad heeft in zijn arrest van 12 juli 2011, nr. 10/05151, ECLI:NL:HR:2011: BP6978, onder verwijzing naar het hiervoor vermelde Scoppola-arrest - voor zover hier van belang - het volgende overwogen:
“3.6.1. De Hoge Raad ziet in de onder 3.4 weergegeven ontwikkelingen aanleiding zijn rechtspraak aan te scherpen wat betreft veranderingen in regels van sanctierecht. Voor die regels, die zowel het specifieke strafmaximum als meer algemene regels met betrekking tot de sanctieoplegging kunnen betreffen, heeft voortaan te gelden dat een sedert het plegen van het delict opgetreden verandering door de rechter met onmiddellijke ingang - en dus zonder toetsing aan de maatstaf van het gewijzigd inzicht van de strafwetgever omtrent de strafwaardigheid van de vóór de wetswijziging begane strafbare feiten - moet worden toegepast, indien en voor zover die verandering in de voorliggende zaak ten gunste van de verdachte werkt.
Opmerking verdient in dit verband dat op grond van de onder 3.4 weergegeven ontwikkelingen eventueel door de wetgever geformuleerde bijzondere overgangsbepalingen zullen moeten passen binnen de hierboven weergegeven internationale regelgeving. Indien dat niet het geval is, zal de rechter deze bepalingen buiten toepassing moeten laten.”
23. De vraag is of de wijziging van artikel 67n van de AWR ertoe leidt dat aan eiser een zwaardere straf wordt opgelegd dan die welke ten tijde van het begaan van het stafbare feit van toepassing was en of die wijziging valt onder het bereik van artikel 7 van het EVRM en artikel 15 van het IVBPR. In dat verband is van belang of artikel 67n van de AWR als materiële strafbepaling valt onder het begrip ‘penalty’, als bedoeld in het arrest van het EHRM van 17 september 2009, dan wel dient te worden aangemerkt als ‘a measure that concerns the execution or enforcement of the penalty’ ofwel als een bepaling van ‘procedural law’.
24. De inkeerregeling is vastgelegd in een wet in formele zin, waarbij dwingend is bepaald dat een vergrijpboete bij inkeer niet wordt opgelegd. Naar het oordeel van de rechtbank dient artikel 67n van de AWR te worden geschaard onder het begrip ‘penalty’, nu de bepaling ziet op het vervallen van het recht van verweerder tot het opleggen van een boete (strafvervolging) voor diegene die onvolledig aangifte heeft gedaan, of aangifte had moeten doen, maar die alsnog een juiste en volledige aangifte doet, dan wel juiste en volledige inlichtingen, gegevens of aanwijzingen verstrekt.