ECLI:NL:RBDHA:2024:10729

Rechtbank DEN HAAG Team belastingrecht zaaknummer: SGR 22/7597 uitspraak van de meervoudige kamer van 4 juli 2024 in de zaak tussen VvE [eiseres] , gevestigd te [vestigingsplaats] , eiseres (gemachtigde: mr. R.T. Wiegerink), en de inspecteur van de Belastingdienst, verweerder, en de Staat der Nederlanden (Ministerie van Justitie en Veiligheid), te Den Haag, de Staat. Verweerder heeft aan eiseres over het tijdvak 1 januari tot en met 31 december 2017 een naheffingsaanslag energiebelasting (EB) en opslag duurzame energie- en klimaattransitie (ODE) opgelegd. Tegelijkertijd heeft verweerder bij beschikkingen een verzuimboete opgelegd en belastingrente in rekening gebracht. Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar de naheffingsaanslag en de beschikking belastingrente verminderd en de verzuimboete vernietigd. Eiseres heeft daartegen beroep ingesteld. Verweerder heeft een verweerschrift ingediend. Verweerder heeft voorts op verzoek van de rechtbank een aantal stukken ingediend. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 23 mei 2024. Namens eiseres is haar gemachtigde verschenen, bijgestaan door [naam 1] , mr. [naam 2] , [naam 3] , prof dr. [naam 4] en de heer [naam 5] als toehoorder. Namens verweerder zijn verschenen [naam 6] , [naam 7] , [naam 8] en mr. [naam 9] . Overwegingen 1. Eiseres exploiteert een recreatiepark. Het recreatiepark bestaat uit recreatiewoningen en centrale faciliteiten met onder andere een receptie, restaurant, indoorspeeltuin, commerciële en operationele ruimten en buitenspeeltuinen. Het park heeft één (grootverbruikers-)elektriciteitsaansluiting op het openbare elektriciteitsnet. Eiseres wekt daarnaast voor eigen rekening en risico elektriciteit op door middel van een gehuurde PV-installatie, welke op het centrumgebouw is bevestigd. Eiseres heeft in het onderhavige tijdvak 65.940 kWh zelf opgewekt via zonnepanelen en verbruikt en 1.277.758 kWh ingekocht bij een externe energieleverancier, te weten Greenchoice. Op 16 december 2015 heeft eiseres op verzoek op eigen naam een ontheffing voor een experimentnet (het experimentnet) toegewezen gekregen van de Rijksdienst voor Ondernemend Nederland. Eiseres heeft het experimentnet op het park in eigendom. 2. De recreatiewoningen worden via het experimentnet voorzien van elektriciteit. De recreatiewoningen beschikken over warmtepompen. Vanuit het centrumgebouw lopen de elektriciteitsleidingen naar de groepenkast van de individuele recreatiewoningen, waar vervolgens vanuit de groepenverdeling door middel van individuele aansluitingen de diverse onderdelen van de recreatiewoningen en de buiten de woning staande warmtepompinstallatie van elektriciteit worden voorzien. De eigenaren van de recreatiewoningen zijn lid van VvE [eiseres] (eiseres) en maken gebruik van diverse diensten van eiseres waarvoor zij een VvE-bijdrage aan eiseres betalen. 3. Verweerder heeft aan eiseres een naheffingsaanslag EB en ODE van € 56.923 (€ 52.567 EB en € 4.356 ODE; de naheffingsaanslag) opgelegd. Daarbij is € 4.935 belastingrente in rekening gebracht. Ook heeft verweerder een verzuimboete van € 14.231 opgelegd. Bij uitspraak op bezwaar is de EB verminderd tot € 33.983 en de ODE tot € 4.147. De verzuimboete is vernietigd en de belastingrente is verminderd tot € 1.629. 5. Eiseres stelt primair dat het belastbare feit voor de EB en ODE zich niet voordoet. Eiseres voert daartoe aan dat geen sprake is van een ‘net’, dan wel dat geen sprake is van de levering van elektriciteit aan een verbruiker. Er is volgens eiseres sprake van een samengestelde prestatie die als het verlenen van een dienst door eiseres aan de VvE-leden moet worden aangemerkt. Het energieverbruik met betrekking tot de recreatiewoningen is een onderdeel van de kosten die eiseres maakt en deze worden via een breukdeel aan de eigenaren van de recreatiewoningen in rekening gebracht via de VvE-bijdrage. Subsidiair stelt eiseres dat geen sprake is van de levering van elektriciteit voor zover het gaat om de door de warmtepompen verbruikte elektriciteit en voor zover het gaat om delen van het park die bij eiseres in eigen gebruik zijn. 6. Eiseres concludeert primair tot vernietiging van de naheffingsaanslag. Subsidiair concludeert zij tot een vermindering van de naheffingsaanslag tot een bedrag aan enkelvoudige belasting van € 4.085,97 aan EB en € 925,36 aan ODE uitgaande van een beperkte belaste levering. Meer subsidiair concludeert eiseres tot vermindering van de naheffingsaanslag met een bedrag van in totaal € 8.222,10 wegens enkele miscalculaties. 7. Verweerder is de tegengestelde mening toegedaan en concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep. De rechtbank:  verklaart het beroep ongegrond;  veroordeelt verweerder tot vergoeding van immateriële schade tot een bedrag van € 1.833;  veroordeelt de Staat tot vergoeding van immateriële schade tot een bedrag van € 167,00;  veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiseres tot een bedrag van € 110;  veroordeelt de Staat in de proceskosten van eiseres tot een bedrag van € 110; en  draagt verweerder en de Staat op ieder voor de helft het door eiseres betaalde griffierecht van € 365 te vergoeden. Deze uitspraak is gedaan door mr. M.A. Dirks, voorzitter, en mr. K.G. Scholten en mr. J.G.E. Gieskes, leden, in aanwezigheid van mr. S.R.M. Dekker, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 4 juli 2024. griffier voorzitter Afschrift verzonden aan partijen op: Rechtsmiddel Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof Den Haag (team belastingrecht). Dat kan digitaal via www.rechtspraak.nl, daar klikt u op “Formulieren en inloggen”. Hoger beroep instellen kan ook door verzending van een brief aan het gerechtshof Den Haag (belastingkamer), Postbus 20302, 2500 EH Den Haag. Bij het instellen van het hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen: 1 - bij het hogerberoepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd; 2 - het hogerberoepschrift is, indien het op papier wordt ingediend, ondertekend. Verder vermeldt u ten minste het volgende: a. de naam en het adres van de indiener; b. de datum van verzending; c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld; d. de redenen waarom u het niet eens bent met de uitspraak (de gronden van het hoger beroep). Artikel 48 van de Wbm. Artikel 1, eerste lid, van de Wet opslag duurzame energie- en klimaattransitie (Wodek). Artikel 1, derde lid, van de Wodek. Zie onder andere Hof van Justitie 3 juni 2010, C237/09 (De Fruytier), EU:C:2010:316, punt 24 en aldaar aangehaalde rechtspraak, Hof van Justitie 19 december 2018, C414/17 (AREX CZ), EU:C:2018:1027, punt 75, en Hof van Justitie 27 april 2023, C-677/21, ECLI:EU:C:2023:348, punt 35. HvJ EU 16 april 2015, C-42/14, ECLI:EU:c:2015:229, punt 31. Afgezien van de uitzondering als bedoeld in artikel 50, zesde lid, onderdeel a, van de Wbm, waarmee, zoals tussen partijen niet in geschil is, in het onderhavige geval al rekening is gehouden. ECLI:NL:HR:2005:AO9006. zie r.o. 5.2 van ECLI:NL:HR:2023:1526. Wettelijk kader 8. Onder de naam energiebelasting (EB) wordt een belasting geheven op (onder meer) elektriciteit, van degene die de levering verricht. De opslag duurzame energie- en klimaattransitie (ODE) vormde in het onderhavige tijdvak ook een heffing op (onder meer) elektriciteit. De ODE wordt, behoudens een aantal uitzonderingen, geheven met overeenkomstige toepassing van de regels die gelden voor de heffing van EB (namelijk de hoofdstukken I, VI en IX van de Wet belastingen op milieugrondslag (Wbm)). 9. Artikel 47 van de Wbm luidt – voor zover hier van belang: “1. Voor de toepassing van dit hoofdstuk en de daarop berustende bepalingen wordt verstaan onder: (…) f. aansluiting: een aansluiting van een in Nederland gelegen onroerende zaak als bedoeld in artikel 16, onderdelen a tot en met e, van de Wet waardering onroerende zaken op een Nederlands distributienet waaruit elektriciteit of aardgas aan de verbruiker wordt geleverd; een aansluiting kan bestaan uit een of meer leveringspunten; (…) 3. Onder levering van aardgas, onderscheidenlijk elektriciteit, wordt voor de toepassing van dit hoofdstuk en de daarop berustende bepalingen verstaan hetgeen daaronder wordt verstaan ingevolge de Wet op de omzetbelasting 1968. 4. Met betrekking tot elektriciteit wordt onder distributienet verstaan een net als bedoeld in artikel 1, eerste lid, onderdeel i, van de Elektriciteitswet 1998, met uitzondering van een net met een spanningsniveau van ten hoogste 0,4 kV en een verbruik van ten hoogste 0,1 GWh per jaar, indien een ander dan een leverancier als bedoeld in artikel 1, eerste lid, onderdeel f, van de Elektriciteitswet 1998 of een netbeheerder als bedoeld in artikel 1, eerste lid, onderdeel k, van de Elektriciteitswet 1998, een recht van gebruik heeft van dat net. (…)” 10. Artikel 50 van de Wbm luidt, voor zover hier van belang: “1. De belasting wordt geheven ter zake van de levering van aardgas of elektriciteit via een aansluiting aan de verbruiker, (...). (…) 3. De belasting wordt voorts geheven ter zake van: (…) c. het verbruik van aardgas of elektriciteit door degene die leveringen aan de verbruiker verricht of het verbruik van elektriciteit door een organisatorische eenheid die een energieopslagfaciliteit exploiteert; d. het verbruik van aardgas of elektriciteit, indien het aardgas of de elektriciteit is verkregen op andere wijze dan door een levering. 4. Indien een levering van aardgas of elektriciteit wordt verricht aan een organisatorische eenheid die zich bezighoudt met het leveren van aardgas of elektriciteit of die een energieopslagfaciliteit exploiteert dan wel aan een verbruiker die op zijn beurt het geleverde aardgas of de geleverde elektriciteit levert aan een verbruiker, wordt eerstgenoemde levering niet aangemerkt als een levering als bedoeld in het eerste lid of het derde lid, onderdeel a. (…) 6. Het derde lid, onderdelen c en d, is niet van toepassing met betrekking tot het verbruik van: a. elektriciteit die de verbruiker heeft opgewekt door middel van hernieuwbare energiebronnen, met uitzondering van elektriciteit uit biomassa die niet als zuivere biomassa wordt aangemerkt; (…)” 11. Artikel 53 van de Wbm luidt als volgt: “1. De belasting wordt geheven van degene die de levering verricht. 2. In afwijking van het eerste lid wordt bij toepassing van artikel 50, derde lid, onderdelen b, c en d, de belasting geheven van de verbruiker.” 12. Artikel 59 van de Wbm luidt, voor zover hier van belang: “1. Het tarief bedraagt voor: (…) c. elektriciteit voor dat gedeelte van de geleverde dan wel verbruikte hoeveelheid per verbruiksperiode van twaalf maanden per aansluiting dat: niet hoger is dan 10 000 kWh, per kWh € 0,10130; hoger is dan 10 000 kWh, maar niet hoger dan 50 000 kWh, per kWh € 0,04901; hoger is dan 50 000 kWh, maar niet hoger dan 10 000 000 kWh, per kWh € 0,01305; hoger is dan 10 000 000 kWh, per kWh € 0,00107 voor niet-zakelijk verbruik en per kWh € 0,00053 voor zakelijk verbruik.” 13. Artikel 63, eerste lid, van de Wbm luidt: “1. Op de ter zake van de levering van elektriciteit, bedoeld in artikel 50, eerste lid, verschuldigde belasting wordt een vermindering toegepast met betrekking tot onroerende zaken die op zich als gebouwde eigendommen zijn aan te merken en die kunnen dienen als woning of ten behoeve van de uitoefening van een bedrijf of beroep of anderszins een verblijfsfunctie hebben. De vermindering bedraagt € 308,54 per verbruiksperiode van twaalf maanden per aansluiting.” 14. Artikel 1 van de Elektriciteitswet 1998 luidt voor zover hier van belang: “1. In deze wet en de daarop berustende bepalingen wordt verstaan onder: (…) i. net: één of meer verbindingen voor het transport van elektriciteit en de daarmee verbonden transformator-, schakel-, verdeel- en onderstations en andere hulpmiddelen, behoudens voor zover deze verbindingen en hulpmiddelen onderdeel uitmaken van een directe lijn of liggen binnen de installatie van een producent of van een afnemer; (…)” 15. In artikel 3, eerste lid, van de Wet op de Omzetbelasting 1968 (Wet OB) is – voor zover hier van belang – bepaald: “1. Leveringen van goederen zijn: a. de overdracht of overgang van de macht om als eigenaar over een goed te beschikken;” 16. Naar het oordeel van de rechtbank is sprake van een net als bedoeld in artikel 1, eerste lid, onderdeel i, van de Elektriciteitswet 1998. Het experimentnet van eiseres omvat namelijk de verbindingen voor het transport van (de ingekochte en zelf opgewekte) elektriciteit naar de recreatiewoningen en de daarmee verbonden transformator-, schakel-, verdeel- en onderstations en andere hulpmiddelen. Niet gebleken is dat deze verbindingen en hulpmiddelen onderdeel uitmaken van een directe lijn of liggen binnen de installatie van een producent of van een afnemer, zoals eiseres kennelijk stelt. 17. Naar het oordeel van de rechtbank is daarnaast sprake van de levering van elektriciteit door eiseres aan verbruikers via aansluitingen van in Nederland gelegen onroerende zaken als bedoeld in artikel 16, aanhef en onderdelen a tot en met e, van de Wet waardering onroerende zaken (Wet WOZ) op het experimentnet van eiseres. De stelling van eiseres dat geen sprake is van de levering van elektriciteit in de zin van artikel 50 van de Wbm omdat eiseres geen leverancier is van elektriciteit maar slechts exploitant van het vakantiepark die haar faciliteiten tegen een vergoeding “all-in” ter beschikking stelt, volgt de rechtbank dus niet. Op grond van artikel 47, derde lid, van de Wbm wordt onder levering van elektriciteit voor de EB en ODE verstaan wat daaronder wordt verstaan ingevolge de Wet OB. Artikel 3, eerste lid, van de Wet OB sluit aan bij het leveringsbegrip van artikel 14, eerste lid, van de BTW-richtlijn 2006/112/EG, dat luidt: “Als „levering van goederen” wordt beschouwd, de overdracht of overgang van de macht om als een eigenaar over een lichamelijke zaak te beschikken.” Dit omvat elke handeling tot overdracht van een lichamelijke zaak door een partij die de wederpartij machtigt daarover feitelijk als een eigenaar te beschikken. De macht om als eigenaar over de elektriciteit te beschikken is overgegaan van eiseres op (onder meer) de gebruikers van de recreatiewoningen. Dit geldt ongeacht welke afspraken eiseres met haar VvE-leden heeft over een VvE-bijdrage en waar die voor staat. De uitspraak van het Hof van Justitie, waar eiseres naar verwijst, doet ook niet af aan het oordeel dat sprake is van levering van elektriciteit in de zin van artikel 50 van de Wbm. Het leerstuk van het in aanmerking nemen van meer zelfstandige prestaties of één enkele prestatie voor de omzetbelasting, is niet relevant voor de vraag of sprake is van de levering van elektriciteit in de zin van artikel 50, eerste lid, van de Wbm. Slechts voor wat moet worden verstaan onder “levering van elektriciteit” in de zin van de Wbm wordt namelijk verwezen naar de Wet OB. 18. Het voorgaande betekent dat de primaire stelling van eiseres wordt verworpen. 19. Eiseres stelt subsidiair dat sprake is van de levering van warmte voor zover het gaat om de door de warmtepompen verbruikte elektriciteit en niet om de levering van elektriciteit omdat de gehele meterkast, inclusief de groepenverdeling, en zowel het buiten- als het binnendeel van de warmtepompen in eigendom aan eiseres toebehoort. Deze stelling wordt eveneens verworpen. Ook als de meterkast, de groepenkast en (gedeelten van) de warmtepompinstallaties van eiseres zijn, is sprake van de levering van elektriciteit via een aansluiting aan verbruikers. De gebruikers van de recreatiewoningen hebben ook in dat geval feitelijk de beschikkingsmacht over de elektriciteit en maken daar feitelijk gebruik van en eiseres is de beschikkingsmacht daarover kwijt. Verder blijft ook in dat geval sprake van de levering van elektriciteit via aansluitingen van in Nederland gelegen onroerende zaken op het experimentnet van eiseres. Ingevolge artikel 50, derde lid, onderdeel c, van de Wbm wordt daarnaast EB en ODE geheven als de verbruiker de leverancier zelf is. Dit betekent dat de stelling dat geen sprake is van een (belaste) levering van elektriciteit waar het gaat om delen van het park die bij eiseres in eigen gebruik zijn faalt. Het voorgaande betekent overigens ook dat het voor het kunnen heffen van EB en ODE uiteindelijk dus niet uitmaakt wie de eigenaar is van de warmtepompen en of dit juridisch gezien wel of niet meebrengt dat sprake is van de levering van elektriciteit aan de gebruikers van de recreatiewoningen als verbruikers. De subsidiaire stelling van eiseres slaagt niet. 20. Met betrekking tot de meer subsidiaire stelling over een aantal miscalculaties bij de vaststelling van de hoogte van de naheffingsaanslag oordeelt de rechtbank als volgt. Verweerder heeft ter onderbouwing van de (uiteindelijke) naheffingsaanslag een overzicht overgelegd van de kadastrale objecten op het park, de eigenaren in 2017, het verbruik per object en in het geval van een samenstel, het totale verbruik. Vervolgens heeft verweerder de verschuldigde EB en ODE berekend (waarbij het verbruik per aansluiting de tariefschijven van de energiebelasting doorloopt voor zover sprake is van een verbruik hoger dan 10.000 kWh) en per aansluiting een heffingskorting als bedoeld in artikel 63, eerste lid, van de Wbm in mindering gebracht. Verweerder is voor de toepassing van de artikelen 59 en 63, eerste lid, van de Wbm in combinatie met artikel 47, eerste lid, onderdeel f, van de Wbm voor het onderhavige tijdvak uitgegaan van 98 aansluitingen ter zake van de recreatiewoningen op het park. De rechtbank gaat uit van het aantal aansluitingen van 98 en heeft hierbij het volgende in aanmerking genomen. Uit de uitspraak op bezwaar volgt dat er voor het onderhavige tijdvak 98 WOZ-beschikkingen voor de dan aanwezige recreatiewoningen zijn afgegeven. Verweerder heeft toegelicht dat hij ook zelfstandig onderzoek doet naar de objectafbakening en dat de objectafbakening in de WOZ-beschikking bij een evidente onjuistheid niet wordt gevolgd maar dat een dergelijke onjuistheid voor het onderhavige tijdvak niet is vastgesteld. Eiseres heeft daartegenover verklaard dat zij het getal 98 niet kan verifiëren maar dat voor eiseres het uitgangspunt is dat elk appartementsrecht een WOZ-object is zodat er geen sprake kan zijn van een samenstel van verschillende woningen tot één WOZ-object. Daarnaast heeft zij verklaard dat de gemeente altijd de kadastrale registratie van de appartementsrechten heeft gebruikt voor de objectafbakening. Voor zover eiseres daarmee weerspreekt dat in het onderhavige tijdvak sprake was van 98 aansluitingen, maakt eiseres naar het oordeel van de rechtbank met hetgeen zij heeft gesteld echter niet afdoende aannemelijk dat moet worden uitgegaan van meer dan 98 aansluitingen. 21. Eiseres heeft niet aannemelijk gemaakt dat verweerder is uitgegaan van onjuiste meterstanden in het onderhavige tijdvak betreffende de recreatiewoningen. Verweerder is uitgegaan van de door eiseres aangeleverde meterstanden. Verweerder heeft verder terecht, zoals onder 19 al is geoordeeld, de elektriciteit die door eiseres is verbruikt in het Centrumgebouw en voor de algemene voorzieningen op het park (onder andere verlichting, fietsenstalling en laadpalen) in de heffing betrokken gelet op artikel 50, derde lid, onderdeel c, van de Wbm. Het gedeelte van de elektriciteit dat door eiseres zelf is opgewekt en verbruikt en niet op het net is gezet, heeft verweerder op grond van artikel 50, zesde lid, onderdeel a, van de Wbm niet in de heffing betrokken. Deze hoeveelheid is vastgesteld, en is tussen partijen ook niet in geschil, op 65.940 kWh en is in mindering gebracht op het totale verbruik van “het park-algemeen” van 75.261 kWh. Het is niet aan de rechtbank om te oordelen over de hoogte van de aftrek die verweerder heeft verleend in verband met de door Greenchoice aan eiseres in rekening gebrachte EB en ODE voor de (grootverbruikers-) elektriciteitsaansluiting. Dit betreft namelijk een vermindering die verweerder uit coulance heeft toegepast. Op grond van artikel 50, vierde lid, van de Wbm had de levering van elektriciteit door Greenchoice aan eiseres buiten aanmerking moeten blijven bij de heffing van EB. Aangezien dit niet is gebeurd, heeft verweerder uit coulance een vermindering aan eiseres toegekend voor de door haar betaalde EB aan Greenchoice.