ECLI:NL:RBOBR:2022:5589

RECHTBANK OOST-BRABANT Zittingsplaats 's-Hertogenbosch Bestuursrecht zaaknummer: SHE 22/317 uitspraak van de meervoudige kamer van 20 december 2022 in de zaak tussen [eiseres] , te [vestigingsplaats] , eiseres (gemachtigde: [naam] ), en de heffingsambtenaar van de gemeente Eindhoven, de heffingsambtenaar (gemachtigde: mr. L.J. Boone). Inleiding 1. In deze uitspraak beoordeelt de rechtbank het beroep van eiseres tegen de hoogte van de WOZ-waarde van de onroerende zaak aan de [adres] in [vestigingsplaats] (hierna: het bedrijfsobject). 1.1 De heffingsambtenaar heeft de WOZ-waarde met de beschikking van 26 februari 2021 vastgesteld op € 5.009.000. De waarde is vastgesteld per waardepeildatum 1 januari 2020 en geldt voor het kalenderjaar 2021. De WOZ-beschikking is opgenomen in het aanslagbiljet van dezelfde datum. In dit aanslagbiljet is ook de aanslag onroerendezaakbelasting (OZB) gebruikersheffing voor het jaar 2021 opgenomen. Deze aanslag is aan eiseres opgelegd, omdat zij gebruiker van het bedrijfsobject is. 1.2 De heffingsambtenaar heeft met de uitspraak op bezwaar van 23 december 2021 (de bestreden uitspraak) de waarde van het bedrijfsobject gehandhaafd. 1.3 De heffingsambtenaar heeft op het beroep gereageerd met een verweerschrift. 1.4 Eiseres heeft op 28 oktober 2022 een nader stuk ingediend en de heffingsambtenaar op 3 november 2022. 1.5 De rechtbank heeft het beroep op 7 november 2022 op zitting behandeld. Hieraan hebben deelgenomen: de kantoorgenoot van de gemachtigde van eiseres, [naam] , de collega van de gemachtigde van de heffingsambtenaar, [naam] , en zijn taxateur [naam] . 2. Het bedrijfsobject is een bedrijfsverzamelgebouw dat in 1989 is gebouwd en in 2020 is gerenoveerd. Het bestaat uit de kantoorruimtes op de begane grond, eerste, tweede en derde verdieping van het gebouw. Verder beschikt het bedrijfsobject over parkeerplaatsen in de garage en op het dek. 2.1 Het bedrijfsobject is eigendom van [naam] B.V. 3.3 Partijen zijn het niet eens over de (WOZ)-waarde van het bedrijfsobject voor het kalenderjaar 2021. De waardepeildatum is 1 januari 2020. Eiseres betoogt dat de vastgestelde waarde van € 5.009.000 te hoog is. Volgens haar is de waarde op waardepeildatum niet hoger dan € 2.838.000 De heffingsambtenaar neemt het standpunt in dat de vastgestelde waarde niet te hoog is. Naar zijn mening is de waarde die eiseres bepleit, te laag. 3.4 De heffingsambtenaar moet aannemelijk maken dat hij de waarde niet op een te hoog bedrag heeft vastgesteld (bewijslast). Daarbij behoort de rechtbank ook te betrekken wat eiseres daartegen heeft aangevoerd. Aan een beoordeling van de waarde die eiseres bepleit, komt de rechtbank alleen toe als de heffingsambtenaar niet in zijn bewijslast slaagt. 3.5 De heffingsambtenaar heeft ter onderbouwing van de vastgestelde waarde een taxatierapport ingediend. In dit taxatierapport is de waarde van het bedrijfsobject getaxeerd op € 5.701.000 (afgerond). Het rapport is opgesteld op 15 april 2022 door taxateur [naam] . De omvang en de kenmerken (het aantal parkeerplaatsen) van het bedrijfsobject 3.6 Eiseres voert aan dat de heffingsambtenaar bij de bepaling van de waarde van het bedrijfsobject een te grote oppervlakte van de tot het bedrijfsobject behorende kantoorruimte (hierna: de kantooroppervlakte) in aanmerking heeft genomen en dat hij deze fout in de uitspraak op bezwaar niet heeft hersteld. Volgens haar moet daarom de beschikking worden vernietigd en moet de heffingsambtenaar worden opgedragen een nieuwe beschikking te geven, waarin van de juiste, kleinere kantooroppervlakte wordt uitgegaan. 3.7 De heffingsambtenaar heeft erkend dat hij bij de bepaling van de bij de beschikking vastgestelde waarde van het bedrijfsobject is uitgegaan van een onjuiste, want te grote, kantooroppervlakte. Deze fout kan zijns inziens in beroep worden hersteld door bij de waardebepaling alsnog van het juiste aantal m² kantooroppervlakte uit te gaan. Volgens hem heeft hij dat in het door hem overgelegde taxatierapport gedaan. 3.8 In artikel 23, eerste lid, van de Wet WOZ is bepaald welke gegevens de WOZ-beschikking in elk geval moet bevatten. Tot die gegevens behoren niet de afmetingen of andere kenmerken van de onroerende zaak. Een aanduiding van de onroerende zaak is voldoende en daarvoor is dit geval niet meer nodig dan de vermelding van het adres van het bedrijfsobject. Dat – zoals in beroep niet meer tussen partijen in geschil is – bij de bepaling van de bij de beschikking vastgestelde waarde van het bedrijfsobject is uitgegaan van een onjuiste, want te grote kantooroppervlakte, heeft in beroep geen ander gevolg dan dat de heffingsambtenaar dient te bewijzen dat de bij de beschikking vastgestelde waarde van het bedrijfsobject – die hij in beroep nog steeds verdedigt –, ook indien het juiste aantal m² kantooroppervlakte in aanmerking wordt genomen, niet te hoog is. Daarbij kan hij gebruik maken van het door hem in beroep overgelegde taxatierapport. In dit taxatierapport zijn gegevens over de afmetingen en de andere kenmerken van het bedrijfsobject opgenomen. Omdat eiseres enkele van deze gegevens betwist – niet alleen die betreffende de kantooroppervlakte maar ook die betreffende het aantal bij het bedrijfsobject behorende parkeerplaatsen – moet de heffingsambtenaar de betwiste gegevens aannemelijk maken. 3.9 Niet tussen partijen in geschil is dat voor het aantal m² kantooroppervlakte en het aantal parkeerplaatsen, bepalend zijn het aantal m² kantooroppervlakte en het aantal parkeerplaatsen, vermeld in de huurovereenkomst betreffende het bedrijfsobject. De rechtbank sluit zich bij dit gemeenschappelijk standpunt van partijen aan. 3.10 Partijen gaan echter niet uit van dezelfde huurovereenkomst. De heffingsambtenaar stelt zich op het standpunt dat het bedrijfsobject een kantooroppervlakte van 2.294,60 m² heeft en dat bij het bedrijfsobject 86 parkeerplaatsen in de garage en 11 parkeerplaatsen op het parkeerdek behoren. Deze gegevens ontleent hij aan de huurovereenkomst betreffende het bedrijfsobject met huuringangsdatum 1 januari 2012 (hierna: de oude huurovereenkomst) en allonge III bij die overeenkomst. Eiseres neemt het standpunt in dat voor het aantal m² vloeroppervlakte en het aantal parkeerplaatsen van het bedrijfsobject de in de huurovereenkomst met huuringangsdatum 1 april 2021 (hierna: de nieuwe huurovereenkomst) vermelde aantallen bepalend zijn. 3.11 De rechtbank stelt voorop dat op grond van artikel 18, eerste lid, van de Wet WOZ de waarde van het bedrijfsobject moet worden gesteld op de waarde die het bedrijfsobject op de waardepeildatum (1 januari 2020) heeft naar de staat waarin het bedrijfsobject zich op die datum bevond. Dit laatste is slechts anders als zich tussen de waardepeildatum en het begin van het kalenderjaar (1 januari 2021) een verandering, genoemd in artikel 18, derde lid, van de Wet WOZ, heeft voorgedaan. Dan moet de waarde worden bepaald naar de staat waarin het bedrijfsobject zich op 1 januari 2021 bevond. De inwerkingtreding van de nieuwe huurovereenkomst op 1 april 2021 is geen omstandigheid die zich tussen 1 januari 2020 en 1 januari 2021 heeft voorgedaan en kan alleen daarom al geen reden zijn om het aantal m² kantooroppervlakte en het aantal parkeerplaatsen, genoemd in de nieuwe huurovereenkomst, beslissend te achten. De vraag of het ingaan van de nieuwe huurovereenkomst een verandering als bedoeld in artikel 18, derde lid, van de Wet WOZ is, behoeft daarom niet te worden beantwoord. 3.12 Gelet op het voorgaande, volgt de rechtbank eiseres niet in haar standpunt dat voor het aantal m² kantooroppervlakte en het aantal parkeerplaatsen uit moet worden gegaan van de aantallen die zijn vermeld in de nieuwe huurovereenkomst. Gelet ook op wat onder 3.9 is overwogen, volgt de rechtbank wel het standpunt van de heffingsambtenaar dat kan worden uitgegaan van het aantal m² vloeroppervlakte en het aantal parkeerplaatsen, genoemd in de oude huurovereenkomst en allonge III bij die huurovereenkomst. Dit betekent dat de heffingsambtenaar bij de bepaling van de waarde van het bedrijfsobject op waardepeildatum terecht heeft aangenomen dat de kantooroppervlakte 2.294,60 m² groot is en dat bij het bedrijfsobject 86 parkeerplaatsen in de garage en 11 parkeerplaatsen op het parkeerdek behoren. Hieraan doet niet af dat volgens allonge III de kantooroppervlakte 2.350 m² is. Het verschil van (2.350 m² - 2.294,60 m² =) afgerond 55 m² is zo gering, dat enkel op grond daarvan niet gezegd kan worden dat de heffingsambtenaar niet aannemelijk heeft gemaakt dat de vastgestelde waarde niet te hoog is. Huurwaardekapitalisatiemethode 3.13 In het taxatierapport van de heffingsambtenaar is voor de waardebepaling van het bedrijfsobject de methode van huurwaardekapitalisatie (HWK-methode) gebruikt. Daarbij wordt allereerst de huurwaarde van het bedrijfsobject bepaald aan de hand van een vergelijking met gerealiseerde bruto huurprijzen van vergelijkbare objecten. De aldus berekende huurwaarde wordt vervolgens vermenigvuldigd met een kapitalisatiefactor die de resultante is van de verkoopprijs van vergelijkbare object(en) gedeeld door de (objectieve) huurwaarde die volgt uit de gerealiseerde huurprijzen van een aantal vergelijkingsobjecten. 3.14 Partijen zijn het erover eens dat de waarde van het bedrijfsobject moet worden bepaald met behulp van de (hiervoor genoemde) HWK-methode. De rechtbank gaat daar bij haar beoordeling ook van uit. De huurwaarde 3.15 Een eigen huurcijfer van het bedrijfsobject is in beginsel bruikbaar om de huurwaarde uit af te leiden, mits die huurtransactie tot stand is gekomen rondom de waardepeildatum en als marktconform kan worden aangemerkt. Maar dit is anders als de partij die zich daarop beroept feiten of omstandigheden stelt en aannemelijk maakt dat de overeengekomen huurprijs niet de huurwaarde van de onroerende zaak weergeeft. 3.16 Eiseres voert aan dat de heffingsambtenaar ten onrechte gebruik maakt van het eigen huurcijfer van het bedrijfsobject. Eiseres vindt dat de oude huurovereenkomst uit 2012 te ver verwijderd is van de waardepeildatum om te kunnen gebruiken in de onderhavige waardebepaling. De nieuwe huurovereenkomst is niet volgens de ficties van de Wet WOZ tot stand gekomen op een vrije markt (zijnde aangeboden door een makelaar op de openbare markt) aan de meestbiedende gegadigde waarbij geen sprake mag zijn van gelieerde partijen. In onderhavig geval is volgens eiseres overduidelijk sprake van gelieerde partijen, want eiseres huurt het bedrijfsobject al veel langer. Daarnaast is eiseres van mening dat de heffingsambtenaar is uitgegaan van een te laag indexeringspercentage bij de correctie van de huurwaarde naar waardepeildatum. Volgens Vastgoedpro is dat percentage namelijk 5,9%. 3.17 De heffingsambtenaar stelt dat de (bruto)huurwaarde van het bedrijfsobject op waardepeildatum 1 januari 2020 € 475.140 bedraagt. Daarbij neemt hij primair de huurprijs van de nieuwe huurovereenkomst als uitgangspunt. Volgens de heffingsambtenaar is de nieuwe huurovereenkomst geen voortzetting van de oude huurovereenkomst. De partijen bij die huurovereenkomst zijn niet gelieerd en eiseres is per 1 april 2021 minder oppervlakte gaan huren ten opzichte van de oude huurovereenkomst met diverse incentives. Daaruit blijkt dat eiseres heeft kunnen onderhandelen over de inhoud van de huurovereenkomst waaronder de overeengekomen huurprijs. De heffingsambtenaar heeft de incentives in de huurovereenkomst gecorrigeerd. Verder heeft hij de huurwaarde naar de waardepeildatum geïndexeerd met behulp van de CBS index. De huurprijs van de oude huurovereenkomst heeft de heffingsambtenaar als controlemiddel gebruikt. 3.18 De rechtbank is van oordeel dat de per 1 april 2021 voor het bedrijfsobject overeengekomen huurprijs geschikt is om te gebruiken bij de bepaling van de brutohuurwaarde van het gehuurde op de waardepeildatum 1 januari 2020. Eiseres heeft niet aannemelijk gemaakt dat die huurprijs niet marktconform is. Haar enkele stelling dat de nieuwe huurovereenkomst tot stand is gekomen tussen partijen die al langer verhuurder en huurder van het bedrijfsobject zijn, is daarvoor onvoldoende tegenover de gemotiveerde stelling van de heffingsambtenaar dat eiseres en de verhuurder als marktpartijen met elkaar hebben onderhandeld. Bovendien bevestigt de huurderslijst van [adres] van 1 december 2020 dat de huurprijs een realistische huurprijs is. De huurprijs komt namelijk overeen met de gemiddelde huurprijs van alle huurders van het bedrijfsverzamelgebouw. Voor de bepaling van de huurwaarde van het bedrijfsobject kan daarom in dit geval van de eigen huurprijs gebruik worden gemaakt. Omdat in de nieuwe huurovereenkomst staat dat indexatie van de huurprijs zal geschieden op basis van het Consumenten Prijsindexcijfer is de rechtbank van oordeel dat het juist is dat de heffingsambtenaar bij de correctie van de huurwaarde naar waardepeildatum ook is uitgegaan van die index. 3.19 De conclusie is dat de heffingsambtenaar de huurwaarde van het bedrijfsobject voldoende inzichtelijk heeft gemaakt door middel van het eigen huurcijfer en de correcties daarop. De kapitalisatiefactor 3.20 De heffingsambtenaar gebruikt in het door hem overgelegde taxatierapport voor het bedrijfsobject een (bruto) huurwaardekapitalisatiefactor van 12. Deze heeft hij afgeleid uit de (bruto) huurwaardekapitalisatiefactoren van twee koopreferenties ( [adres] en [adres] in [vestigingsplaats] ). De (bruto) huurwaardekapitalisatiefactor van de koopreferentie [adres] van 11,8 heeft hij berekend door de verkoopprijs van dit object van € 1.900.000 te delen door de getaxeerde (bruto) huurwaarde van het object van € 160.000. Deze getaxeerde (bruto) huurwaarde is gelijk aan de vraaghuur van de koopreferentie. De (bruto) huurwaardekapitalisatiefacor van de koopreferentie [adres] van 14,9 is berekend door de verkoopprijs van de koopreferentie (na correctie voor de waardeontwikkeling tussen waardepeildatum en de transactiedatum (15 oktober 2020)) van € 38.727.377 te delen door de getaxeerde (bruto) huurwaarde van € 2.584.860. 3.21 Eiseres voert aan dat de heffingsambtenaar bij het bepalen van de kapitalisatiefactor gebruikmaakt van de top-down methode, waarbij de koopprijzen zijn gedeeld door een getaxeerde huurprijs. Dat is een niet op de markt gerealiseerde huurprijs. Deze is door een taxateur bepaald waarbij geen rekening is gehouden met ficties van de Wet WOZ. Ook ontbreekt een onderbouwing van de getaxeerde huurprijzen. Volgens eiseres volgt uit de jurisprudentie dat niet-onderbouwde getaxeerde huurwaarden van vergelijkingsobjecten niet bij de bepaling van de (bruto) huurwaardekapitalisatiefactor kunnen worden gebruikt. 3.22 De rechtbank is van oordeel dat de heffingsambtenaar aannemelijk heeft gemaakt dat de (bruto) huurwaardekapitalisatiefactor van 12 niet te hoog is. De beide verkoopreferenties ( [adres] en [adres] in [vestigingsplaats] ) zijn vergelijkbaar met het bedrijfsobject. De verkoopprijzen van de koopreferenties zijn rond de waardepeildatum overeengekomen. De verkoopprijs van de koopreferentie [adres] is voldoende gecorrigeerd voor de ontwikkeling van de waarde van de koopreferentie tussen de waardepeildatum en transactiedatum. De heffingsambtenaar mocht een correctie van de verkoopprijs van de koopreferentie [adres] voor de ontwikkeling van de waarde deze koopreferentie tussen de waardepeildatum en de transactiedatum achterwege laten omdat het tijdsverloop tussen beide data verwaarloosbaar (10 dagen) is. In dit verband wijst de rechtbank er nog op dat de bepaling van de WOZ-waarde van een onroerende zaak een schatting is. Die schatting moet zijn onderbouwd maar aan de onderbouwing mag niet de eis worden gesteld dat zij de vastgestelde WOZ-waarde tot op de laatste euro verklaart. Dit laatste geldt ook voor de in het taxatierapport van de heffingsambtenaar vermelde getaxeerde huurwaarden. Ook dat zijn geschatte bedragen. Eiseres kan worden toegegeven dat de heffingsambtenaar tot ver in de beroepsfase heeft nagelaten een onderbouwing te verstrekken van zijn standpunt dat de bij de bepaling van de (bruto) huurwaardekapitalisatiefactor gebruikte getaxeerde (bruto) huurwaarden van de koopreferenties niet te hoog zijn. Uiteindelijk heeft de heffingsambtenaar die onderbouwing toch verstrekt door de overlegging van de huurderslijst [adres] van 1 december 2020 waarin de door de verhuurder met huurders van andere bedrijfsobjecten in het bedrijfsverzamelgebouw [adres] overeengekomen huurprijzen zijn vermeld. Vergelijking van deze huurprijzen met de getaxeerde huurwaarden van de verkoopreferentie [adres] van € 110 p/m² en van de verkoopreferentie [adres] van € 160 p/m² leert dat de getaxeerde huurwaarden van beide koopreferenties niet te hoog zijn. Gelet hierop mocht de heffingsambtenaar bij de bepaling van de (bruto) huurwaardekapitalisatiefactoren van de koopreferenties dus van de getaxeerde huurwaarden van de verkoopreferenties gebruik maken. 3.23 Uit het voorgaande volgt dat de heffingsambtenaar inzichtelijk heeft gemaakt dat de in het taxatierapport vermelde (bruto) huurwaardekapitalisatiefactioren van de koopreferenties [adres] en [adres] van respectievelijk 11,8 en 14,9 niet te hoog zijn. 3. Het beroep is ongegrond. Hierna legt de rechtbank uit hoe zij tot dit oordeel komt en welke gevolgen dit oordeel heeft. De nadere stukken 3.1 In artikel 8:58 van de Algemene wet bestuursrecht staat dat partijen tot tien dagen voor de zitting nadere stukken kunnen indienen. Dit betekent dat de laatste dag waarop nog nadere stukken kunnen worden ingediend, de elfde dag voor de zitting is. In deze zaak was dat op 27 oktober 2022. Deze bepaling vloeit voort uit de eisen van een goede procesorde en uit het beginsel van hoor en wederhoor. De bedoeling is dat partijen worden beschermd tegen te laat aan het dossier toegevoegde stukken waarop zij niet zijn voorbereid en waarop zij niet adequaat kunnen reageren. In artikel 2.16 van het Procesreglement bestuursrecht rechtbanken 2021 is geregeld dat de rechtbank beslist of stukken die tien dagen of minder voor de zitting door de rechtbank zijn ontvangen buiten beschouwing blijven. De rechtbank gebruikt daarbij het criterium van de goede procesorde. 3.2 De nadere stukken van eiseres en de heffingsambtenaar zijn tien dagen of minder voor de zitting door de rechtbank ontvangen. Het nadere stuk van eiseres is een reactie op het verweerschrift en het nadere stuk van de heffingsambtenaar is een korte reactie daarop waaraan een huurderslijst is toegevoegd. De heffingsambtenaar heeft niet gesteld dat hij niet adequaat op de reactie van eiseres op het verweerschrift heeft kunnen reageren. Hij heeft tijdens de zitting uitgelegd dat dit stuk hem wel aanleiding gaf ook een nader stuk in te dienen. Hij was niet in staat om dat eerder dan op 3 november 2022 te doen, omdat hij niet eerder over de huurderslijst beschikte. Eiseres heeft weliswaar gesteld dat zij door de late toezending niet in staat is om adequaat te reageren op het nadere stuk van de heffingsambtenaar, maar zij heeft dat tijdens de zitting wel gedaan. Daaruit is de rechtbank gebleken dat eiseres niet in haar procespositie geschaad. Bovendien is het late stuk van de heffingsambtenaar een reactie op het late stuk van eiseres. Als eiseres haar reactie op het verweerschrift eerder had ingediend, had de heffingsambtenaar daarop ook eerder kunnen reageren. De rechtbank laat de nadere stukken daarom niet buiten beschouwing en zal die in haar beoordeling van de zaak betrekken. De rechtbank verklaart het beroep ongegrond. Deze uitspraak is gedaan door mr. G. de Jong, voorzitter, en mr. F.M.S. Requisizione en mr. G.J. van Leijenhorst, leden, in aanwezigheid van Z. Selkan, griffier. De uitspraak is in het openbaar geschied op 20 december 2022. griffier voorzitter Afschrift verzonden aan partijen op: Rechtsmiddel Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de dag van verzending daarvan hoger beroep worden ingesteld bij het gerechtshof te 's-Hertogenbosch. Als hoger beroep is ingesteld, kan bij de voorzieningenrechter van de hogerberoepsrechter worden verzocht om het treffen van een voorlopige voorziening of om het opheffen of wijzigen van een bij deze uitspraak getroffen voorlopige voorziening. Wet Waardering Onroerende Zaken (Wet WOZ) Hoge Raad, 14 oktober 2005, ECLI:NL:HR:2005:AU4300 3.24 Gelet op wat hiervoor is overwogen heeft de heffingsambtenaar aannemelijk gemaakt dat de vastgestelde waarde van het bedrijfsobject van € 5.009.000 niet te hoog is. Aan de vraag of eiseres aannemelijk heeft gemaakt dat de door haar bepleite waarde van € 2.838.000 niet te laag is, komt de rechtbank niet toe (zie onder 3.4). 4. Het beroep is ongegrond. Dat betekent dat eiseres geen gelijk krijgt in haar opvatting dat de WOZ-waarde lager moet zijn. 4.1 In beroep heeft de heffingsambtenaar erkend dat hij in de bezwaarfase is uitgegaan van aantallen m² kantooroppervlakte van het bedrijfsobject en aantallen tot het bedrijfsobject behorende parkeerplaatsen die niet juist waren. In het taxatierapport dat de heffingsambtenaar in beroep heeft ingediend, is hij wel van de juiste aantallen m² kantooroppervlakte en tot het bedrijfsobject behorende parkeerplaatsen uitgegaan. Het gebruik in de bezwaarfase van onjuiste aantallen m² kantooroppervlakte en tot het bedrijfsobject behorende parkeerplaatsen is niet dermate onzorgvuldig dat enkel op die grond de uitspraak op bezwaar zou moeten worden vernietigd en de heffingsambtenaar zou moeten worden opgedragen om opnieuw op het bezwaar van eiseres te beslissen. Daarbij neemt de rechtbank in aanmerking dat eiseres niet heeft gesteld dat zij beroep heeft moeten instellen om achter de motivering van de vastgestelde waarde te komen en voorts dat eiseres de gelegenheid heeft gehad op de in het taxatierapport van de heffingsambtenaar genoemde aantallen m² kantooroppervlakte en tot het bedrijfsobject behorende parkeerplaatsen te reageren en van die gelegenheid ook gebruik heeft gemaakt. Om deze redenen verbindt de rechtbank geen gevolgen aan de omstandigheid dat de heffingsambtenaar bij het bepalen van de waarde van het bedrijfsobject en later ook in de bezwaarfase van onjuiste aantallen m² kantooroppervlakte en parkeerplaatsen is uitgegaan en daarvan pas in beroep is teruggekomen. 4.2 Ook overigens ziet de rechtbank geen aanleiding om de heffingsambtenaar in deze kosten te veroordelen.