ECLI:NL:GHAMS:2011:BU6823

GERECHTSHOF AMSTERDAM kenmerk P10/00334 8 september 2011 uitspraak van de zesde enkelvoudige belastingkamer op het hoger beroep van [X] te [Z], belanghebbende, tegen de uitspraak in de zaak met kenmerk 09/165 WOZ van de rechtbank Alkmaar (hierna: de rechtbank) in het geding tussen belanghebbende en de heffingsambtenaar van de gemeente Bergen, de heffingsambtenaar. 1. Ontstaan en loop van het geding 1.1. Bij beschikking met dagtekening 31 augustus 2008 heeft de heffingsambtenaar aan belanghebbende als eigenaar niet-woning en als gebruiker niet-woning van de onroerende zaak [A-straat 1] te [Q] (hierna: de onroerende zaak) voor de onroerendezaakbelasting voor het jaar 2008 een aanslag als eigenaar opgelegd van € 808 en een aanslag als gebruiker van € 650. 1.2. Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de heffingsambtenaar bij uitspraak, gedagtekend 25 februari 2009, de aanslagen gehandhaafd. 1.3. Bij uitspraak van 29 april 2010 met kenmerk 09/1065 WOZ heeft de rechtbank het door belanghebbende ingestelde beroep ongegrond verklaard. 1.4. Het tegen deze uitspraak ingestelde hoger beroep is bij het Hof ingekomen op 31 mei 2010, aangevuld bij brief van 25 juni 2010. De heffingsambtenaar heeft een verweerschrift ingediend. 1.5. Op 6 juni 2011 en 5 juli 2011 zijn nadere stukken ontvangen van belanghebbende; op 28 juni 2011 is een nader stuk ontvangen van de heffingsambtenaar. Al deze stukken zijn in afschrift verstrekt aan de wederpartij. 1.6. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 12 juli 2011. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden. 1.7. Op verzoek van het Hof heeft de heffingsambtenaar na de zitting de Verordening onroerende-zaakbelastingen 2008 opgestuurd, waaruit het tarief voor de eigenarenbelasting OZB voor het jaar 2008 blijkt. 2. Feiten 2.1. De rechtbank heeft in haar uitspraak de navolgende feiten vastgesteld. Belanghebbende wordt daarin, alsmede in de overigens hierna opgenomen citaten van de rechtbank, aangeduid als ‘eiser’, de inspecteur als ‘verweerder’. “4. Eiseres heeft van 1974 tot 2004 in de woning [A-straat 1] te [Q] gewoond en is daarna elders in Nederland gaan wonen. Haar woning in [Q] heeft zij als tweede woning in eigendom gehouden. Ter dekking van de kosten van die woning wordt deze vanaf 2002 in de zomermaanden en in de vakanties volgtijdig aan toeristen verhuurd. Daarvan is verweerder op de hoogte en over al die jaren is toeristenbelasting afgedragen. Ook is verweerder op de hoogte van het plaatsen van een dakopbouw, want daarvoor in in 1996 een vergunning verleend. In 1996 is deze verbouwing gerealiseerd. In de loop van de jaren heeft eiseres een aantal al dan niet provisorische aanpassingen laten aanbrengen, waardoor de woning in ieder geval in de zomermaanden in drie afzonderlijke gedeelten te verhuren is. Ieder deel heeft dan een eigen ingang en een was- en kookgelegenheid. Als één of meer gedeelten van de woning zijn verhuurd verblijft eiseres niet in [Q]. Op eenvoudige wijze, door het ontsluiten van deuren, het wegschuiven van een kast en het ontsluiten van een trapgat zijn de gedeelten weer binnendoor bereikbaar te maken en is de woning weer als één geheel te bewonen. Dit doet eiseres ook als zij er, buiten de zomermaanden en vakanties, zelf verblijft. Uit de door eiseres overgelegde stukken (…) blijkt dat in 2007 van 21 april tot 29 september en van 29 september tot 31 december één of meer gedeelten van de woning verhuurd zijn geweest. In 2008 van 1 januari tot 5 januari en van 28 april tot 10 mei en van 18 juni tot 23 augustus, van 20 tot 24 oktober en op 31 december. In 2009 van 1 tot 4 januari, van 25 april tot 2 mei en van 20 juni tot en met 31 december. Deze perioden bij elkaar geteld leveren op, dat in 2007 gedurende 21½ week, in 2008 gedurende 13 weken en in 2009 gedurende 24½ week één of meer gedeelten van de onroerende zaak [A-straat 1] te [Q] volgtijdig werd(en) verhuurd aan toeristen. Anders gesteld: in 2007 werd in ruim 41% van de tijd van het gehele jaar één of meer appartementen verhuurd, in 2008 25% en in 2009 ruim 47%. (…)” 2.2. Tegen deze feitenvaststelling zijn in hoger beroep geen bezwaren ingebracht, zodat het Hof van die feiten zal uitgaan. Hieraan voegt het Hof de volgende feiten toe. 2.3. Ieder van de afzonderlijk te verhuren gedeelten beschikt over een eigen w.c. 2.4. Belanghebbende heeft ter zitting van het Hof, niet weersproken door de heffingsambtenaar, verklaard dat huurders zelf handdoeken en beddengoed meebrengen, dat zij het gehuurde gedeelte schoon dienen achter te laten en dat zij desgewenst het gehuurde aan het einde van de huurperiode tegen betaling kunnen laten schoonmaken; voor het overige verstrekt belanghebbende geen aanvullende diensten aan de huurders. 3. Geschil in hoger beroep 4.1. In hoger beroep is, evenals bij de rechtbank, in geschil of de heffingsambtenaar voor het jaar 2008 de onroerende zaak terecht heeft aangemerkt als niet-woning. 4.2. Voor de standpunten van partijen in hoger beroep verwijst het Hof naar hetgeen in de gedingstukken is vermeld. 4. Het oordeel van de rechtbank De rechtbank heeft het beroep van belanghebbende ongegrond verklaard, waarbij zij, voor zover hier van belang, heeft overwogen: “5. Beoordeling van het geschil 5.1. Artikel 220 Gemeentewet luidt: Ter zake van binnen de gemeente gelegen onroerende zaken kunnen onder de naam onroerende-zaakbelastingen worden geheven: a. een belasting van degenen die bij het begin van het kalenderjaar onroerende zaken die niet in hoofdzaak tot woning dienen, al dan niet krachtens eigendom, bezit, beperkt recht of persoonlijk recht, gebruiken; b. een belasting van degenen die bij het begin van het kalenderjaar van onroerende zaken het genot hebben krachtens eigendom, bezit of beperkt recht. Artikel 220a Gemeentewet luidt: 1. Met betrekking tot de onroerende-zaakbelastingen wordt als onroerende zaak aangemerkt de onroerende zaak, bedoeld in hoofdstuk III van de Wet waardering onroerende zaken. 2. Een onroerende zaak dient in hoofdzaak tot woning indien de waarde die op grond van hoofdstuk IV van de Wet waardering onroerende zaken is vastgesteld voor die onroerende zaak in hoofdzaak kan worden toegerekend aan delen van de onroerende zaak die dienen tot woning dan wel volledig dienstbaar zijn aan woondoeleinden. Artikel 220b Gemeentewet luidt: 1. Voor de toepassing van artikel 220, onderdeel a, wordt: a. gebruik door degene aan wie een deel van een onroerende zaak in gebruik is gegeven, aangemerkt als gebruik door degene die dat deel in gebruik heeft gegeven; degene die het deel in gebruik heeft gegeven is bevoegd de belasting als zodanig te verhalen op degene aan wie dat deel in gebruik is gegeven; b. het ter beschikking stellen van een onroerende zaak voor volgtijdig gebruik aangemerkt als gebruik door degene die die onroerende zaak ter beschikking heeft gesteld; degene die de onroerende zaak ter beschikking heeft gesteld is bevoegd de belasting als zodanig te verhalen op degene aan wie die zaak ter beschikking is gesteld. 2. Voor de toepassing van artikel 220, onderdeel b, wordt als genothebbende krachtens eigendom, bezit of beperkt recht aangemerkt degene die bij het begin van het kalenderjaar als zodanig in de kadastrale registratie is vermeld, tenzij blijkt dat hij op dat tijdstip geen genothebbende krachtens eigendom, bezit of beperkt recht is. Artikel 24 Wet WOZ luidt: 1. (…); 2. (…); 3. De bekendmaking van de beschikking geschiedt terstond door toezending aan: a. (…); b. degene die aan het begin van het kalenderjaar de onroerende zaak al dan niet krachtens eigendom, bezit, beperkt recht of persoonlijk recht gebruikt. 4. (…); 5. Voor de toepassing van het derde lid, onderdeel b, wordt: a t/m b. (…); c. het ter beschikking stellen van een onroerende zaak voor volgtijdig gebruik aangemerkt als gebruik door degene die die onroerende zaak ter beschikking heeft gesteld. Met ingang van 1 januari 2006 is de onroerende zaakbelasting voor het gebruikersgedeelte van woningen afgeschaft. In de geschiedenis van de totstandkoming van de Aanpassingswet WOZ staat onder meer: “Met betrekking tot het onderscheid tussen onroerende zaken die in hoofdzaak tot woning dienen versus onroerende zaken die niet in hoofdzaak tot woning dienen, wordt aangesloten bij het onderscheid tussen woningen en niet-woningen zoals dat thans reeds in het kader van de Gemeentewet en de Wet WOZ wordt gehanteerd. Voor de uitleg van de term ‘in hoofdzaak’ kan onder meer worden verwezen naar het arrest van de Hoge Raad van 4 december 1991, nr. 27 661, BNB 1992/47, Belastingblad 1992, p. 73, waarbij werd beslist dat ‘in hoofdzaak’ moet worden geduid als: voor ten minste 70 percent. Het woningbegrip heeft in de loop der tijd in de praktijk en de jurisprudentie inhoud gekregen. Tot de woningen behoren die onroerende zaken die in hoofdzaak dienen tot woning. Hieronder vallen dus niet alleen objecten die volledig worden gebruikt als woning, maar ook objecten waarin naast het woongedeelte ook een gedeelte als niet-woning (bedrijfsmatig, zoals een praktijkruimte, of anderszins) wordt gebruikt. Indien dat gebruik ten opzichte van het woongedeelte van het object van besheiden omvang is, wordt het object geheel aangemerkt als woning. Ook recreatiewoningen en objecten met onzelfstandige eenheden waarbij de woonfunctie overheerst, zoals bij studenten- of bejaardenwoningen, vallen onder het begrip woning. Woningen in aanbouw of leegstaande objecten met een woonbestemming kwalificeren eveneens als woning. Het hiervoor beschreven onderscheid wordt thans ook gehanteerd in het kader van de objecttyperingen van onroerende zaken in de op het Uitvoeringsbesluit kostenverrekening en gegevensuitwisseling Wet waardering onroerende zaken gebaseerde regeling inzake het op uniforme wijze uitwisselen van de WOZ-waardegegevens (MvT, Kamerstukken II 1996/97, 25 037, nr. 3, blz 20).” 5.2. De bewijslast inzake de juistheid van de opgelegde aanslag ligt bij verweerder. 5.3. De rechtbank is van oordeel dat verweerder terecht in de aanslag OZB voor het belastingjaar 2008 de onroerende zaak van eiseres heeft aangemerkt als een niet-woning. Daartoe overweegt de rechtbank het volgende. De rechtbank stelt vast, dat eiseres in 2008, evenals het jaar daarvoor en het jaar daarna, de onroerende zaak [A-straat 1] te [Q] voor een deel van het jaar volgtijdig heeft verhuurd aan toeristen en er niet zelf woonde. Met de verhuur was het streven van eiseres gericht op het behalen van rendement ter bestrijding van de kosten van de onroerende zaak. Daartoe maakte zij zowel op een bord aan de onroerende zaak als op internet reclame. Daarbij is naar het oordeel van de rechtbank niet van belang dat eiseres, zoals zij stelt, geen commercieel bedrijf voerde. Gelet op het gedeelte van de tijd in de jaren 2007 tot en met 2009, waarin eiseres verhuurde komt de rechtbank tot de conclusie, dat eiseres in het merendeel van die jaren voor minder dan 70% van de tijd woonde in het pand [A-straat 1], dus niet in hoofdzaak of in overwegende mate het pand voor eigen bewoning gebruikte. Dat dit voor het jaar 2008 niet zo was, omdat toen slechts in 25% van de tijd verhuur plaats vond, doet daar niet aan af. Niet aannemelijk is geworden dat eiseres in dat jaar bewust minder weken heeft verhuurd om daar zelf meer te kunnen wonen. Met deze 70 %-norm in de tijd per jaar sluit de rechtbank aan bij de jurisprudentie van de Hoge Raad, zoals hiervoor genoemd en ook bijvoorbeeld in het arrest van de Hoge Raad van 16 november 2007, gepubliceerd op rechtspraak.nl onder Landelijk Jurisprudentienummer AZ9075. In deze arresten slaat de 70 % - norm weliswaar op het ruimtelijk deel of de ruimten van het totaal van de onroerende zaak, dat voor een bepaalde functie wordt gebruikt, maar deze norm kan naar het oordeel van de rechtbank evenzeer in tijdsduur per periode van een jaar gelding hebben en van toepassing worden verklaard. Als verhuurster had zij, gelet op het gesteld in artikel 220, onder a, en artikel 220b, onder b, van de Gemeentewet, de onroerende zaak [A-straat 1] te [Q] in 2008 in gebruik en dient zij als gebruiker van een niet-woning te worden aangemerkt. Gelet op het voorgaande zal het beroep van eiseres ongegrond worden verklaard. Ten overvloede merkt de rechtbank op, dat ook in het geval eiseres de onroerende zaak [A-straat 1] te [Q] niet in gedeelten, maar in z’n geheel volgtijdig voor meer dan 30 % van de tijd zou hebben verhuurd, de onroerende zaak eveneens als niet-woning kon worden aangemerkt. 6. Bij deze beslissing is er geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling.” 5. Beoordeling van het geschil 5.1. Behalve de door de rechtbank vermelde wettelijke bepalingen is van belang artikel 16 van de Wet waardering onroerende zaken (Wet WOZ) waarin, voor zover hier van belang, is bepaald: “Voor de toepassing van de wet wordt als één onroerende zaak aangemerkt: a. een gebouwd eigendom; (…) c. een gedeelte van een in onderdeel a (…) bedoeld eigendom dat blijkens zijn indeling is bestemd om als een afzonderlijk geheel te worden gebruikt; d. een samenstel van twee of meer van de in (…) onderdeel c bedoelde gedeelten (…) die bij dezelfde belastingplichtige in gebruik zijn en die, naar de omstandigheden beoordeeld, bij elkaar behoren.” Deze bepaling werkt via artikel 220a, eerste lid, Gemeentewet door voor de heffing van onroerendezaakbelastingen. 5.2. Tussen partijen is – terecht – niet in geschil dat de onroerende zaak voor toepassing van de Wet waardering onroerende zaken (Wet WOZ) en de onroerendezaakbelastingen als één onroerende zaak is aangemerkt. Daartoe overweegt het Hof als volgt. 5.2.1. In de perioden waarin belanghebbende de onroerende zaak zelf bewoont, is zij gebruikster van de onroerende zaak als geheel, een gebouwd eigendom als bedoeld in artikel 16, onderdeel a, Wet WOZ. 5.2.2. Uit de vaststaande feiten volgt dat ieder van de drie gedeelten die door belanghebbende voor korte perioden aan toeristen worden verhuurd, is aan te merken als een gedeelte dat blijkens zijn indeling is bestemd om als een afzonderlijk geheel te worden gebruikt. Die gedeelten zijn immers tijdens die perioden afzonderlijk toegankelijk, afgesloten van de andere gedeelten, en voorzien van eigen sanitair, wasgelegenheid en keuken. 5.2.3. In de perioden van verhuur is belanghebbende voor ieder van die gedeelten als gebruikster aan te merken op grond van artikel 220b, eerste lid, onderdeel b, van de Gemeentewet, respectievelijk artikel 24, vijfde lid, onderdeel c, van de Wet WOZ. 5.2.4. Naar ’s Hofs oordeel volgt uit de vaststaande feiten dat de drie gedeelten, naar de omstandigheden beoordeeld, bij elkaar behoren in de zin van artikel 16, onderdeel d, van de Wet WOZ. Aangezien die drie gedeelten, voorts, bij dezelfde belastingplichtige – te weten belanghebbende – in gebruik zijn, worden zij als een samenstel beschouwd en vormen zij op grond van vorenvermelde bepaling één onroerende zaak. 5.3. Beslissend voor de kwalificatie van de onroerende zaak als woning, dan wel niet-woning voor toepassing van de onroerendezaakbelastingen, is artikel 220a, tweede lid, van de Gemeentewet. Naar ’s Hofs oordeel dient de onroerende zaak als woning te worden aangemerkt. Daartoe overweegt het Hof als volgt. 5.3.1. Tussen partijen is – terecht – niet in geschil dat de onroerende zaak tijdens de perioden dat deze door belanghebbende zelf wordt bewoond, naar aard, indeling en bestemming een (tweede) woning is. De onroerende zaak dient dus in die perioden tot woning, als bedoeld in artikel 220a, tweede lid, van de Gemeentewet. 5.3.2. Tijdens de perioden waarin de drie gedeelten van de onroerende zaak (volgtijdig) aan toeristen worden verhuurd, is ieder van die drie gedeelten volledig ingericht als woning en wordt ieder van die drie gedeelten – naar uit de vaststaande feiten volgt - geheel gebezigd voor woondoeleinden. Derhalve is naar ’s Hofs oordeel ook in die perioden (ieder van de gedeelten van) de onroerende zaak naar aard, indeling en bestemming een woning, en dient de onroerende zaak ook in die perioden tot woning, als bedoeld in artikel 220a, tweede lid, van de Gemeentewet. 5.3.3. Ten onrechte heeft de rechtbank betekenis toegekend aan de omstandigheid dat de onroerende zaak gedurende bepaalde perioden van het jaar (in gedeelten en volgtijdig) wordt verhuurd aan toeristen. Dit doet aan de kwalificatie van de (gedeelten van de) onroerende zaak als woning in de zin van artikel 220a, tweede lid, van de Gemeentewet niet af. 5.3.4. Aan het voorgaande doet ook niet af dat belanghebbende de onroerende zaak op min of meer commerciële wijze (met reclame door borden op de woning en via een website, en met bemiddeling door de VVV respectievelijk een bemiddelingsbureau) verhuurt. 5.4. Uit het oordeel dat de onroerende zaak een woning is, volgt dat de aanslag in de gebruikersbelasting dient te worden vernietigd, en dat de aanslag in de eigenarenbelasting dient te worden verminderd tot een aanslag, berekend naar het tarief voor woningen. 5.5. De in aanmerking te nemen waarde van de onroerende zaak bedraagt, naar tussen partijen niet in geschil is, € 432.000. Het tarief voor de eigenarenbelasting van woningen bedraagt, naar volgt uit de door de heffingsambtenaar op verzoek van het Hof nagezonden stukken, € 2,28 per elke volle € 2.500 van de heffingsmaatstaf. Hieruit volgt dat de aanslag in de eigenarenbelasting dient te worden verminderd tot € 392. 5.7. De overige stellingen van belanghebbende behoeven geen behandeling. Slotsom 5.8. De slotsom is dat het hoger beroep gegrond is en dat de uitspraak van de rechtbank dient te worden vernietigd, evenals de uitspraak op bezwaar. De aanslag in de gebruikersbelasting dient te worden vernietigd en die in de eigenarenbelasting dient te worden verminderd tot € 392. 6. Kosten Belanghebbende heeft recht op vergoeding van proceskosten in eerste aanleg en in hoger beroep op de voet van artikel 8:75 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen. Voor vergoeding komen in aanmerking: In eerste aanleg de door belanghebbende op het Formulier proceskosten gespecificeerde, door de heffingsambtenaar niet betwiste, kosten ten bedrage van € 375,55. In hoger beroep de kosten voor het bijwonen van de zitting door belanghebbende, te stellen op de reiskosten tweede klas openbaar vervoer van en naar haar woonplaats, door het Hof gesteld op € 50,00. In totaal komt voor vergoeding in aanmerking een bedrag van € 425,55. 7. Beslissing Het Hof: - vernietigt de uitspraak van de rechtbank; - verklaart het beroep gegrond; - vernietigt de aanslag in de gebruikersbelasting OZB; - vermindert de aanslag in de eigenarenbelasting OZB tot € 392; - veroordeelt de heffingsambtenaar in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 423,55; - gelast de heffingsambtenaar aan belanghebbende het betaalde griffierecht ad € 41,00 (eerste aanleg) en € 111 (hoger beroep), in totaal derhalve € 152,00 te vergoeden. De uitspraak is gedaan door mr. J. den Boer, lid van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. A.G. Detweiler als griffier. De beslissing is op 8 september 2011 in het openbaar uitgesproken. Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen: 1.. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd. 2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden: a. de naam en het adres van de indiener; b. een dagtekening; c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht; d. de gronden van het beroep in cassatie. Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.