ECLI:NL:GHAMS:2011:BV0071
GERECHTSHOF AMSTERDAM
Kenmerk P10/00329
17 november 2011
uitspraak van de vierde meervoudige belastingkamer
op het hoger beroep van
[X], wonende te [Z],
belanghebbende,
tegen de uitspraak in de zaak met kenmerk AWB 09/4037 van de rechtbank Haarlem (hierna: de rechtbank) in het geding tussen
belanghebbende
en
de inspecteur van de Belastingdienst/Oost/Landelijk Coördinatiecentrum Auto,
de inspecteur.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. De inspecteur heeft met dagtekening 13 februari 2009 aan belanghebbende voor het tijdvak 1 januari 2007 tot en met 31 december 2007 een naheffingsaanslag opgelegd in de loonbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: LB/PVV) tot een bedrag van € 5.634. Tegelijk met het vaststellen van deze naheffingsaanslag is bij beschikking een vergrijpboete van € 2.817 opgelegd.
1.2. Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de inspecteur bij uitspraak, gedagtekend 9 juli 2009, de naheffingsaanslag gehandhaafd en de vergrijpboete verminderd tot € 1.408.
1.3. Bij uitspraak van 9 april 2010, verzonden op 13 april 2010, heeft de rechtbank het door belanghebbende ingestelde beroep voor zover het betrekking heeft op de vergrijpboete gegrond verklaard, de uitspraak op bezwaar voor zover betrekking hebbend op de boete vernietigd, de boetebeschikking vernietigd en de naheffingsaanslag en de beschikking heffingsrente gehandhaafd.
1.4. Het tegen deze uitspraak ingestelde hoger beroep is bij het Hof ingekomen op 20 mei 2010 en aangevuld bij brief van 23 juni 2010. De inspecteur heeft geen gebruik gemaakt van de mogelijkheid om een verweerschrift in te dienen.
1.5. Op 10 oktober 2011 zijn nadere stukken (een pleitnota met bijlage) ontvangen van belanghebbende. Deze zijn in afschrift verstrekt aan de wederpartij.
1.6. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 18 oktober 2011. De zaak is gelijktijdig behandeld met de zaak welke bij het Hof bekend is onder het nummer P10/00330. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden.
2.1 De rechtbank heeft in haar uitspraak de navolgende feiten vastgesteld, waarbij (evenals in de hierna opgenomen rechtsoverwegingen uit deze uitspraak) belanghebbende is aangeduid als ‘eiser’ en de inspecteur als ‘verweerder’:
“2.1. Eiser is het gehele jaar 2007 in loondienst bij levensmiddelengroothandel [A], onderdeel van [B BV] (hierna: de werkgever). De werkgever heeft in 2007 aan eiser een auto, te weten een Saab, Aero 9-3 Sedan, kenteken […] (hierna: [Hof de Saab] …), met een cataloguswaarde van € 49.249 ter beschikking gesteld.
2.2. Middels een ingevuld formulier van 20 januari 2006, binnengekomen bij de Belastingdienst op 23 januari 2006, heeft eiser de Belastingdienst verzocht een ‘Verklaring geen privé-gebruik auto’ af te geven. Bij beschikking met dagtekening 30 januari 2006 heeft de Belastingdienst positief beslist op voornoemd verzoek van eiser.
2.3. Bij brief met dagtekening 31 januari 2008 heeft de Belastingdienst ter controle op de afgegeven ‘Verklaring Geen privé-gebruik auto’ eiser verzocht over de periode 30 januari 2006 tot en met 31 januari 2008 een vragenformulier ‘Loonheffingen Geen privégebruik auto’ in te vullen en de gevraagde gegevens, waaronder een rittenregistratie, over te leggen. Eiser heeft hierop gereageerd door het vragenformulier met dagtekening 11 maart 2008 ingevuld en ondertekend te retourneren, met onder meer als bijlage een rittenregistratie over 2007. Bij brief van 22 juli 2008 heeft verweerder een aanvullende vragenbrief verzonden waarop op 7 augustus 2008 een schriftelijke reactie van eiser is ontvangen met als bijlage een nader uitgewerkte rittenregistratie over onder meer 2007. In die rittenregistratie staat per rit vermeld de datum, de beginstand en de eindstand van de kilometerteller, het aantal gereden kilometers, het begin- en het eindadres van de rit en het karakter van de rit (zakelijk of privé). De rittenregistratie houdt in dat in 2007 in totaal 50 privékilometers met [de Saab] zijn gereden. Op 11 januari, 11 mei, 24 juni en 8 november 2007 is volgens de rittenregistratie niet met [de Saab] gereden. Op 28 september 2007 is een zakelijke rit gereden van de [A-straat 1] te [Z] naar de [B-straat 2] te [Y] en terug voor in totaal 50 kilometer. Voorts is volgens die rittenregistratie op 6 april 2007 een zakelijke rit gereden van de [A-straat 1] te [Z] naar de [B-straat 2] te [Y] en terug voor in totaal 50 kilometer en is op 7 april 2007 niet met [de Saab] gereden.
2.4. Bij de stukken bevindt zich een uitdraai van CJIB-gegevens met betrekking tot [de Saab]. Hieruit blijkt onder meer het volgende:
- op 11 januari 2007 is met [de Saab] door rood licht gereden op de [E-straat] te [Z];
- op 11 mei 2007 is [de Saab] gesignaleerd op de [A-straat] te [Z];
- op 24 juni 2007 is op de [F-straat] te [Z] door de bestuurder van [de Saab] niet op eerste vordering het rijbewijs ter inzage afgegeven;
- op 28 september 2007 is een snelheidsovertreding gesignaleerd op de [snelweg] te [T];
- op 8 november 2007 te 18.40 uur is een verkeersovertreding (als bestuurder van een motorvoertuig niet de rijbaan gebruiken) gesignaleerd op de [C-straat] te [Z].
2.5. Bij brief van 21 augustus 2008 heeft verweerder eiser verzocht om uitleg omdat met betrekking tot [de Saab] verkeersovertredingen zijn gesignaleerd terwijl er geen daarmee corresponderende ritten in de rittenregistratie zijn vermeld. Op 23 september 2008 heeft verweerder een reactie van eiser op deze brief ontvangen waarin eiser naar aanleiding van de geconstateerde verkeersovertreding op 11 januari 2007 aangeeft dat hij op die dag een zakelijke rit heeft gereden om [een beurs] te bezoeken. Op 11 mei 2007 zijn er geen kilometers geregistreerd omdat een zakelijke afspraak waarnaar hij op weg was werd afgezegd en hij op de [A-straat] rechtsomkeert heeft gemaakt. Op 24 juni 2007 heeft hij een potentiële klant bezocht. Op 28 september 2007 had hij een commissarisvergadering in [S]. Een rit op 8 november 2007 in [T] komt eiser niet bekend voor, maar deze rit is onderdeel van de rit van 9 november 2007 die woon-werkverkeer betrof.
2.6. Op 2 december 2009 ontvangt verweerder van eiser een verklaring van eisers werkgever met een overzicht van de dagen dat [de Saab] door collega’s is gebruikt. Dat overzicht houdt in dat in 2007 [de Saab] in totaal veertien keer is gebruikt door collega’s in verband met zakelijke ritten.
2.7. Ter zitting heeft eiser verklaard dat zijn secretaresse de rittenadministratie bijhield. Wat betreft de zakelijke afspraken die in de centrale agenda stonden vulde zij de rittenadministratie in. Als het om vaak voorkomende ritten ging dan werd telkens hetzelfde aantal kilometers aangehouden en niet het werkelijk aantal gereden kilometers. Wat betreft zakelijke ritten die niet in de centrale agenda stonden hield eiser de afstand bij aan de hand van de dagteller die hij aan het begin van elke dag op nul zette, maar hij kan niet uitsluiten dat de afstand ook wel eens achteraf aan de hand van de routeplanner werd bepaald. Hij gaf de gegevens over deze ritten en ook de gegevens over de privéritten door aan zijn secretaresse. Ritten gereden door collega’s werden niet opgenomen in de rittenadministratie. De afstanden van de wel geregistreerde ritten werden niet aan de hand van de begin- en eindstand van de kilometerteller geregistreerd. Eiser heeft voorts verklaard dat hij op 6 april 2007 [de Saab] privé heeft gebruikt omdat hij op zijn werk bericht kreeg dat zijn vrouw in het ziekenhuis lag in verband met de bevalling van hun zoontje. De volgende dag heeft hij [de Saab] vanuit het ziekenhuis teruggebracht naar de zaak.”
2.2. Nu de hiervoor vermelde feiten door partijen op zichzelf niet zijn bestreden zal ook het Hof daarvan uitgaan; met dien verstande dat het Hof aan onderdeel 2.1 nog toevoegt dat de Saab aan belanghebbende “ook voor privé-doeleinden” ter beschikking is gesteld.
In hoger beroep is - evenals in eerste aanleg - in geschil of aan belanghebbende terecht een naheffingsaanslag LB/PVV voor het tijdvak 1 januari 2007 tot en met 31 december 2007 is opgelegd. Het geschil spitst zich toe op de vraag of belanghebbende heeft doen blijken dat de Saab in 2007 voor niet meer dan 500 kilometer voor privé-doeleinden is gebruikt.
Anders dan bij de rechtbank is de vergrijpboete bij het Hof niet (meer) in geschil.
De rechtbank heeft het beroep voor zover het de boete betreft gegrond verklaard en de naheffingsaanslag gehandhaafd. Zij heeft daarbij het volgende overwogen.
“4.1. Artikel 13bis van de Wet op de loonbelasting 1964, tekst 2007, (hierna: [Hof: de Wet]) bepaalt - voor zover van belang - het volgende:
“1. Indien ook voor privé-doeleinden een auto ter beschikking is gesteld, wordt het voordeel op kalenderjaarbasis gesteld op ten minste 22% van de waarde van de auto. De auto wordt in ieder geval geacht ook voor privé-doeleinden ter beschikking te zijn gesteld tenzij blijkt dat de auto op kalenderjaarbasis voor niet meer dan 500 kilometer voor privé-doeleinden wordt gebruikt.
2. Indien uit een rittenadministratie [Hof: volgens wettekst “rittenregistratie”] of anderszins blijkt dat de auto op kalenderjaarbasis voor niet meer dan 500 kilometer voor privé-doeleinden wordt gebruikt, wordt het voordeel gesteld op nihil.
(…)
4. Bij ministeriële regeling kunnen regels worden gesteld waaraan een rittenregistratie moet voldoen. Tevens kunnen regels worden gesteld over het anderszins laten blijken dat de auto op kalenderjaarbasis voor niet meer dan 500 kilometer voor privé-doeleinden wordt gebruikt.
(…)
9. Indien de werknemer een verklaring van de inspecteur overlegt waarin is vastgelegd dat de werknemer aan de inspecteur heeft me[d]egedeeld dat de hem ter beschikking gestelde auto op kalenderjaarbasis voor niet meer dan 500 kilometer voor privé-doeleinden wordt gebruikt (verklaring geen privé-gebruik), laat de inhoudingsplichtige inhouding van belasting over het in het eerste lid bedoelde voordeel achterwege. (…).
10. De werknemer kan een verzoek om een verklaring geen privé-gebruik auto [Hof: in de wettekst komt het woord “auto” niet voor] bij de inspecteur indienen. De inspecteur beslist op het verzoek bij voor bezwaar vatbare beschikking.
(…)
13. Indien (…) de werknemer niet doet blijken dat de auto op kalenderjaarbasis voor niet meer dan 500 kilometer voor privé-doeleinden is gebruikt, wordt de verschuldigde belasting (…) nageheven van de werknemer.”
4.2. De staatssecretaris van Financiën heeft in de Uitvoeringsregeling loonbelasting 2001 (hierna: URLB) van zijn in artikel 13bis, vierde lid, van [de Wet] bedoelde bevoegdheid gebruikgemaakt. Artikel 21c, eerste lid, van de URLB, tekst 2007, bepaalt, voor zover hier van belang:
“De rittenregistratie als bedoeld in artikel 13bis, tweede lid, van de wet bevat ten minste de volgende gegevens:
a. merk, type en kenteken van de auto;
b. periode van terbeschikkingstelling van de auto;
c. per rit:
1°. datum;
2°. beginstand en eindstand van de kilometerteller;
3°. beginadres en eindadres;
4°. de gereden route indien deze afwijkt van de meest gebruikelijke;
5°. het karakter van de rit.”
Rittenregistratie
4.3. Op eiser rust de last om aan te tonen dat hij in het onderhavige jaar [de Saab] voor niet meer dan 500 kilometer voor privédoeleinden heeft gebruikt. De wetgever heeft gekozen voor een zware vorm van bewijslast voor degene die wil voorkomen dat hij een bijtelling krijgt wegens privégebruik. Het enkel aannemelijk maken dat er 500 of minder privé kilometers gereden zijn is daartoe niet voldoende; de wetgever verlangt dat dit blijkt.
4.4. De rechtbank stelt voorop dat een rittenadministratie niet bij voorbaat dient te worden verworpen indien deze niet aan alle onder 4.2 aangehaalde vereisten van de URLB voldoet, doch dat een administratie in combinatie met andere bewijsmiddelen ten minste zodanig sluitend dient te zijn dat daaruit eenduidig kan worden afgeleid hoeveel kilometers er met [de Saab] zakelijk en privé is gereden.
4.5. In het onderhavige geval is de rechtbank van oordeel dat de rittenregistratie te veel onnauwkeurigheden bevat om te kunnen zeggen dat eiser overtuigend heeft aangetoond dat hij de hem ter beschikking gestelde [Saab] in 2007 voor niet meer dan 500 kilometer voor privédoeleinden heeft gebruikt. Daartoe neemt de rechtbank in aanmerking dat de registratie niet is opgemaakt aan de hand van de dagelijkse begin- en eindstand van de kilometerteller. Dit op zich zelf hoeft niet te betekenen dat eisers administratie geen correcte weergave vormt van de volgens de kilometerteller gereden afstanden. In casu echter kán de registratie van eiser niet in overeenstemming zijn met de werkelijke kilometertellerstand nu is gebleken dat zowel zakelijk als privé gereden ritten in eisers registratie ontbreken dan wel onjuist zijn genoteerd. In de eerste plaatst wijst de rechtbank op eisers ter zitting afgelegde verklaring inhoudende dat hij op 6 april 2007 met [de Saab] een privérit heeft gemaakt naar het ziekenhuis en [de Saab] op 7 april 2007 weer heeft teruggebracht naar de zaak. Deze rit naar het ziekenhuis en de volgende dag weer terug naar de zaak zijn niet in eisers rittenadministratie opgenomen. Er is op 6 april 2007 slechts een zakelijke rit van de [A-straat 1] te [Z] naar de [B-straat 2] te [Y] en terug geregistreerd. Daarnaast is voor veel voorkomende ritten een vast aantal kilometers gehanteerd in plaats van het werkelijk aantal gereden kilometers. Voorts neemt de rechtbank in aanmerking dat [de Saab] meerdere malen is gesignaleerd op een dag dat er volgens de registratie niet met [de Saab] was gereden. Voor die signaleringen heeft eiser weliswaar naderhand een verklaring gegeven die erop neerkomt dat wel sprake is geweest van zakelijke ritten, doch feit blijft dat hij bij die dagen in de registratie geen rit heeft vermeld. Dit doet afbreuk aan de betrouwbaarheid van eisers kilometerregistratie. Tot slot acht de rechtbank van belang dat blijkens het hiervoor onder 2.6 genoemde overzicht veertien maal door collega’s van eiser met [de Saab] is gereden. De rechtbank is van oordeel dat eiser niet kan volstaan met het overleggen van een overzicht waarop slechts de datum staat vermeld waarop [de Saab] door een collega is gebruikt, zonder dat daarop de gereden afstand, het beginadres en het eindadres en de begin- en eindstand van de kilometerteller zijn genoteerd. Deze rit maakt immers onderdeel uit van de rittenregistratie en dient derhalve ook aan de eisen van artikel 21c, eerste lid, van de URLB te voldoen.
4.6. De rechtbank plaatst overigens vraagtekens bij de verklaring van eiser voor de op 8 november 2007 te 18:40 uur geconstateerde verkeersovertreding aan de [C-straat] te [Z], de straat waar eiser woont. De verklaring van eiser dat deze verkeersovertreding verband houdt met een zakelijke rit van 9 november 2007 komt de rechtbank niet geloofwaardig voor, nu de rit van 9 november 2007 volgens de rittenregistratie als beginpunt de [A-straat 1] te [Z] had.
4.7. Nu de kilometerregistratie geen doorlopende correcte weergave van de werkelijkheid biedt en te zitting zelfs is gebleken dat twee privéritten op 6 en 7 april 2007 niet dan wel niet juist in de registratie zijn verwerkt, terwijl er voorts vraagtekens zijn te plaatsen bij een aantal verklaringen die eiser heeft gegeven voor niet in de registratie opgenomen ritten, is de rechtbank van oordeel dat – anders dan in de zaak die heeft geleid tot het arrest van de Hoge Raad van 25 april 2001 (VN 2001/25.11) – de rittenregistratie ook ten aanzien van het aantal kilometers dat eiser voor privédoeleinden met [de Saab] heeft gereden onvoldoend betrouwbaar is. Eiser heeft geen ander bewijs overgelegd om zijn stelling te onderbouwen. De enkele stelling dat hij niet over een parkeervergunning beschikt om [de Saab] bij hem in de straat te parkeren en dat [de Saab] indien nodig voor collega’s beschikbaar moest zijn, is onvoldoende om te zeggen dat eiser overtuigend heeft aangetoond dat hij in 2007 [de Saab] voor niet meer dan 500 kilometer voor privédoeleinden heeft gebruikt.
Heffingsrente
4.8. Het beroep tegen de beschikking heffingsrente heeft eiser niet afzonderlijk onderbouwd.
Het Hof bevestigt de uitspraak van de rechtbank.
De uitspraak is gedaan door mrs. P.F. Goes, voorzitter, F.J.P.M. Haas en M.J. Leijdekker, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. M.H. Hogendoorn als griffier. De beslissing is op 17 november 2011 in het openbaar uitgesproken.
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.
5.1. Indien de Saab ook voor privé-doeleinden aan belanghebbende ter beschikking is gesteld wordt het voordeel op kalenderjaarbasis gesteld op ten minste 22% van de waarde van de Saab. Indien echter uit een rittenregistratie of anderszins blijkt dat de Saab in 2007 voor niet meer dan 500 kilometer voor privé-doeleinden is gebruikt, wordt het voordeel op nihil gesteld (art. 13bis, eerste en tweede lid, van de Wet).
De inspecteur stelt zich ook in hoger beroep (zoals desgevraagd ter zitting door hem is verklaard) - en anders dan belanghebbende in zijn hoger beroepschrift meent - op het standpunt dat met hetgeen belanghebbende heeft ingebracht hij niet overtuigend heeft aangetoond dat niet meer dan 500 kilometer in privé met de Saab is gereden.
Belanghebbende bestrijdt dit standpunt.
5.2. Een belanghebbende kan met elk bewijsmiddel doen blijken dat de hem ter beschikking gestelde auto op kalenderjaarbasis voor niet meer dan 500 kilometer voor privé-doeleinden is gebruikt (vgl. Hoge Raad 13 september 1989, nr. 26 254, LJN: ZC4101, BNB 1989/318 en Hoge Raad 22 oktober 2010, nr. 10/00484, LJN: BO1395, BNB 2011/22).
5.3. Ter onderbouwing van zijn standpunt dat de Saab in 2007 voor niet meer dan 500 kilometer voor privé-doeleinden is gebruikt, heeft belanghebbende onder andere het volgende ingebracht:
1. Een rittenregistratie waarin per dag een opgaaf van de (gestelde) zakelijk gereden kilometers en een korte omschrijving van het afgelegde traject is vermeld. In dit overzicht ontbreken (1) de begin- en eindstanden van de kilometerteller, (2) het begin- en eindadres en (3) een omschrijving van het karakter van de rit.
2. Een door belanghebbende met zijn werkgever gesloten “OVEREENKOMST BEDRIJFSAUTO”. Deze overeenkomst dateert van 26 april 2005.
3. Een op 7 augustus 2008 door de inspecteur van belanghebbende ontvangen nader uitgewerkte rittenregistratie waarin per dag een opgaaf is vermeld van de (gestelde) zakelijk gereden kilometers en een korte omschrijving van het afgelegde traject. In dit overzicht zijn de begin- en eindstanden van de kilometerteller, het begin- en eindadres en een omschrijving van het karakter van de rit vermeld.
4. De verklaring van zijn werkgever dat de Saab op verzoek van de werkgever aan door de werkgever aan te wijzen collegae ter beschikking dient te worden gesteld, alsmede een overzicht van de (gestelde) dagen waarop collegae de Saab gebruikt hebben (zie 2.6 uitspraak rechtbank).
Zijn - ongedateerde - brief waarin hij als antwoord op de vragenbrief van de inspecteur van 21 augustus 2008 onder meer schrijft dat hij, uitzonderingen daargelaten, de Saab op zijn werk achterliet, dat hij in [Z] woont en aldaar niet over een parkeervergunning bij zijn woonadres voor de Saab beschikt. Met deze brief heeft belanghebbende een bijlage “specificatie aanvullende informatie” meegezonden, welke bijlage de rechtbank aanhaalt onder 2.5 van haar uitspraak.
5. Zijn verklaring dat hij in privé over een auto, een motor en een fiets beschikt en slechts één parkeervergunning heeft (voor de privéauto). Voorts heeft hij verklaard dat hij niet meer dan 500 kilometer privé met de Saab heeft gereden in 2007.
5.4. Belanghebbende heeft ter zitting van het Hof verklaard dat de onder punt 3 genoemde rittenregistratie achteraf is gereconstrueerd op basis van de eerdergenoemde ‘rittenregistratie’ (onder 1). Belanghebbende heeft in zijn hoger beroepschrift geschreven dat “de kilometerregistratie […] geen doorlopende correcte weergave van de werkelijkheid” is. Ter zitting van het Hof heeft hij daaraan toegevoegd dat de rittenregistratie ‘ondeugdelijk’ is. Het Hof begrijpt belanghebbendes verklaringen aldus dat ook hij meent dat de kilometerregistratie niet voldoet aan de eisen die daaraan zijn gesteld in artikel 13bis van de Wet in verbinding met artikel 21c van de Uitvoeringsregeling loonbelasting (hierna: URLB).
5.5. Naar het oordeel van het Hof heeft belanghebbende noch met de onder 5.3 opgesomde bewijsmiddelen (de overgelegde rittenregistraties, andere documenten en verklaringen) noch anderszins, op zichzelf en in onderling verband en samenhang bekeken, doen blijken dat de Saab in 2007 voor niet meer dan 500 kilometer voor privé-doeleinden is gebruikt. Het Hof wijst hierbij met name op het ontbreken van enig bewijs met betrekking tot welke werkelijke kilometerstand dan ook; zelfs de werkelijke kilometerstanden bij het begin en het einde van de terbeschikkingstellingsperiode zijn niet bekend. Hetgeen betekent dat overtuigend bewijs met betrekking tot het werkelijk - privé - gebruik van de Saab – mede gelet op hetgeen overigens is ingebracht – ontbreekt.
De slotsom is dat het hoger beroep ongegrond is en dat de uitspraak van de rechtbank dient te worden bevestigd met verbetering van gronden, als hiervoor weergegeven.
6. Kosten
Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de kosten op de voet van artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht.