ECLI:NL:GHARL:2014:9829

GERECHTSHOF ARNHEM - LEEUWARDEN

Afdeling belastingrecht

Zittingsplaats Arnhem

Nummers 14/00303

uitspraakdatum: 16 december 2014

Uitspraak van de tweede meervoudige belastingkamer

op het hoger beroep van

[X] BV te [Z] (hierna: belanghebbende)

tegen de uitspraak van de rechtbank Overijssel van 28 februari 2014, nummer Awb 13/901, in het geding tussen belanghebbende en

de heffingsambtenaar van Tricijn belastingen te Zwolle (thans Gemeenschappelijk Belastingkantoor Lococensus -Tricijn, hierna: de heffingsambtenaar).

1 Ontstaan en loop van het geding

1.1 Aan belanghebbende is voor het jaar 2006 een aanslag in de zuiveringsheffing opgelegd voor de bedrijfsruimte op het adres [a-straat] 3 te [Z].

1.2 Na daartegen door belanghebbende gemaakt bezwaar heeft de heffingsambtenaar bij uitspraak op bezwaar de aanslag gehandhaafd.

1.3 Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij de rechtbank Zwolle-Lelystad die het beroep na vereenvoudigde behandeling niet-ontvankelijk heeft verklaard. Het verzet daartegen is door de rechtbank Zwolle-Lelystad ongegrond verklaard. De Hoge Raad heeft de uitspraak van de rechtbank Zwolle-Lelystad op het verzet bij arrest van 12 april 2013, nr 11/05101 vernietigd, en verstaan dat de uitspraak waartegen het verzet was gericht vervalt en dat de rechtbank Zwolle-Lelystad het onderzoek moet voortzetten in de stand waarin het zich bevond.

1.4 De rechtbank Overijssel (hierna: de Rechtbank) heeft het beroep bij uitspraak van 28 februari 2014, nr. Awb 13/901 ongegrond verklaard.

1.5 Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. De heffingsambtenaar heeft een verweerschrift ingediend.

1.6 Tot de stukken van het geding behoren, naast de hiervoor vermelde stukken, het van de Rechtbank ontvangen dossier dat op deze zaak betrekking heeft alsmede alle stukken die nadien, al dan niet met bijlagen, door partijen in hoger beroep zijn overgelegd.

1.7 Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 5 november 2014 te Arnhem. Daarbij zijn verschenen en gehoord [A] als de gemachtigde van belanghebbende, alsmede [B] namens de heffingsambtenaar, bijgestaan door [C].

1.8 Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht.

2 De vaststaande feiten

2.1 Belanghebbende exploiteert op het adres [a-straat] 3 te [Z] een visverwerkend bedrijf waarin – onder meer – krab wordt verwerkt, het zogenoemde trekken van krab, waarbij de poten van het krablichaam worden gescheiden. De verwerking van krab heeft, door het na het trekken vrijkomende lichaamsvocht van de krab, invloed op de vervuilingswaarde van het afvalwater dat van het bedrijf van belanghebbende wordt afgevoerd. De verwerking van krab vindt niet in alle weken van het kalenderjaar in dezelfde hoeveelheden plaats.

2.2 De heffingsambtenaar is de rechtsopvolger van de heffingsambtenaar van het waterschap Zuiderzeeland. Onder meer bij brief van 21 december 2007 met betrekking tot de aanslagen voor de jaren 2001, 2003 en 2004, heeft het waterschap Zuiderzeeland het volgende aan belanghebbende bericht:

“Bij de berekening van de vervuilingswaarde dienen de belastingjaren in twee seizoenen te worden verdeeld. (…)

Het betreft de volgende seizoenen:

 Seizoen A: januari t/m april: geen verwerking krab.

(…)

 Seizoen B: mei t/m december: wel verwerking krab.

De heffingsambtenaar erkent dat destijds een afspraak met belanghebbende is gemaakt over het hanteren van twee productietijdvakken hetgeen binnen die afspraak tot gevolg heeft dat, om tot een correcte klasse-indeling te komen, zowel in tijdvak A als in tijdvak B afvalwateronderzoek moet plaatsvinden.

2.3 In het kalenderjaar 2006 is sprake van krabverwerking in het bedrijf van belanghebbende vanaf 22 juni.

2.4 Namens de heffingsambtenaar zijn in 2005 bij belanghebbende, met toepassing van artikel 4 van het Besluit vervuilingswaarde ingenomen water (hierna: het Besluit), afvalwater-onderzoeken uitgevoerd. Op grond van de resultaten van die onderzoeken is het bedrijf van belanghebbende met ingang van 2005, voor het berekenen van het aantal vervuilingseenheden (hierna: v.e.) waarnaar de aanslag zuiveringsheffing wordt opgelegd, ingedeeld in waterklasse 12 als bedoeld in artikel 22, derde lid, van de Wet verontreiniging oppervlaktewateren zoals deze luidde voor het onderhavige jaar (hierna: de Wvo). De aanslag zuiveringsheffing die voor 2005 aan belanghebbende is opgelegd, is met het arrest van de Hoge Raad van 12 april 2013, nr. 11/05139, ECLI:NL:HR:2013:BZ6795, onherroepelijk komen vast te staan.

2.5 Ook in 2006 zijn bij belanghebbende onderzoeken ingesteld met toepassing van artikel 4 van het Besluit. Tussen partijen is niet in geschil dat, gelet op artikel 4, vierde lid, van het Besluit, die onderzoeken niet voldoen aan de eisen van representativiteit.

2.6 De bedrijfsvoering in het bedrijf van belanghebbende was gedurende de jaren 2003 tot en met 2008 vergelijkbaar.

2.7 Met dagtekening 25 mei 2007 heeft belanghebbende voor het jaar 2006 aangifte gedaan. In een bijlage bij de aangifte heeft zij de vervuilingswaarde van het geloosde afvalwater primair berekend op 327 v.e. en subsidiair op 470 v.e. Belanghebbende is daarbij uitgegaan van een verdeling in tijdvakken A en B aan de hand van een als bijlage bij de aangifte overgelegd productieoverzicht waarin – onder meer – de inkopen van krab zijn vermeld.

2.8 De heffingsambtenaar is bij het opleggen van de definitieve aanslag zuiveringsheffing afgeweken van de door belanghebbende gedane aangifte. Hij heeft met toepassing van waterklasse 12 aan belanghebbende voor 2006 een aanslag opgelegd van € 29.909,06, berekend naar 499,4 v.e.

3 Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen

3.1 In geschil is of de aanslag tot het juiste bedrag is vastgesteld. Meer in het bijzonder is in geschil of de uitkomst van het onderzoek in 2005 bepalend is voor het vaststellen van de aanslag voor 2006, of aan de uitkomst van het onderzoek in 2005 moet worden voorbijgegaan omdat niet van onderzoek in representatieve weken sprake is geweest, en of de aanslag is opgelegd in strijd met het vertrouwensbeginsel.

3.2 Belanghebbende is van mening dat in de onderhavige procedure alsnog de vraag aan de orde kan worden gesteld of het onderzoek in 2005 op de juiste wijze is uitgevoerd. Ieder jaar staat immers op zichzelf. Dat de aanslag voor het jaar 2005 onherroepelijk is komen vast te staan doet daaraan niet af. Belanghebbende beantwoordt de tweede vraag bevestigend omdat de feitelijke onderzoeken niet in representatieve weken zijn uitgevoerd doch slechts in weken waarin krab is verwerkt. Tot slot stelt belanghebbende dat de aanslag in strijd met het vertrouwensbeginsel is opgelegd doordat de heffingsambtenaar terugkomt van de indeling in perioden A en B. Voorts heeft de heffingsambtenaar zich op het standpunt gesteld dat alleen dan van een zogenoemde krabweek kan worden gesproken indien niet meer dan 1.200 kg krab in die week is verwerkt. Deze grens is niet eerder gesteld. In beroep en hoger beroep neemt belanghebbende het standpunt in dat, nu de onderzoeken in 2005 en 2006 niet voldoen aan de in het Besluit gestelde eisen, zij voor het jaar 2006 ingedeeld moet blijven in waterklasse 10. Belanghebbende berekent aldus het aantal v.e. waarnaar zij moet worden aangeslagen nader op 298,8.

3.3 De heffingsambtenaar is tegengestelde meningen toegedaan. Hij stelt dat de Rechtbank terecht heeft geoordeeld dat de grieven van belanghebbende tegen het resultaat van de in 2005 uitgevoerde onderzoeken slechts in de procedure met betrekking tot het jaar 2005 aan de orde konden worden gesteld en dat de onmogelijkheid daartoe (het beroep van belanghebbende voor dat jaar is niet-ontvankelijk verklaard) voor haar rekening en risico moet blijven. De heffingsambtenaar stelt voorts dat de afvalwateronderzoeken in 2005 in representatieve weken zijn uitgevoerd en dat de uitkomsten van die onderzoeken hun bevestiging vinden in de uitkomsten van de onderzoeken die in de jaren daarvoor en daarna zijn uitgevoerd. In afwijking van zijn eerdere standpunt stelt de heffingsambtenaar dat indeling in perioden A en B onnodig is omdat uit de onderzoeken blijkt dat de verwerking van krab nauwelijks invloed heeft op de vervuilingswaarde van het geloosde afvalwater. Van in rechte te honoreren vertrouwen is geen sprake. De heffingsambtenaar heeft belanghebbende aanvankelijk geloofd in haar stelling dat de verwerking van krab in betekende mate van invloed is op de vervuilingswaarde van het geloosde afvalwater maar nadien is gebleken dat die stelling niet houdbaar is. Indien de door belanghebbende overgelegde productieoverzichten juist worden geïnterpreteerd blijkt dat, ook indien wel tussen twee tijdvakken moet worden onderscheiden, de onderzoeken in 2005 representatief zijn geweest. De aanslag is juist berekend.

3.4 Beide partijen hebben voor hun standpunt aangevoerd wat is vermeld in de van hen afkomstige stukken. Daaraan hebben zij ter zitting toegevoegd hetgeen is vermeld in het aan deze uitspraak gehechte proces-verbaal van de zitting.

3.5 Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, en tot vermindering van de aanslag.

3.6 De heffingsambtenaar concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.

4 Beoordeling van het geschil

4.1 Op grond van artikel 7 van de Verordening verontreinigingsheffing Waterschap Zuiderzeeland 2001 zoals deze luidt voor het onderhavige jaar (hierna: de Verordening) wordt, in overeenstemming met artikel 20, eerste lid, van de Wvo, het aantal v.e. berekend met behulp van gegevens die zijn verkregen door meting, bemonstering en analyse. In afwijking daarvan kan op grond van artikel 10 van de Verordening juncto artikel 22 van de Wvo het aantal v.e. worden vastgesteld, kort gezegd, met behulp van de aldaar bedoelde zogenoemde waterklassen. De daarvoor van belang zijnde vervuilingswaarde per m³ ingenomen water wordt op grond van artikel 2 van het Besluit bepaald met behulp van de in dat artikel opgenomen tabel.

4.2 Op grond van artikel 4, eerste lid, van het Besluit, kan de vervuilingswaarde per m³ ingenomen water worden bepaald aan de hand van monsterneming en analyse overeenkomstig het derde lid, onderscheidenlijk aan de hand van meting, bemonstering en analyse overeenkomstig het vierde lid van dat artikel. In dat vierde lid is bepaald dat de meting, bemonstering en analyse plaatsvindt in een aantal representatieve weken welk aantal afhankelijk is van de geschatte vervuilingswaarde. Het zevende lid van artikel 4 van het Besluit luidt als volgt:

“Een op basis van dit artikel bepaalde vervuilingswaarde per m³ ingenomen water geldt voor de betrokken bedrijfsruimte of het betrokken onderdeel van de bedrijfsruimte tot het heffingsjaar waarin dit artikel hetzij door de heffingsplichtige hetzij door de inspecteur [Hof: lees de heffingsambtenaar] opnieuw wordt toegepast.”

4.3 Het is niet in geschil dat in 2005 ambtshalve door de heffingsambtenaar de vervuilingswaarde met toepassing van artikel 4 van het Besluit is vastgesteld en dat de uitkomsten van de onderzoeken hebben geleid tot een indeling van de bedrijfsruimte van belanghebbende in waterklasse 12.

4.4 Noch op grond van de Verordening, noch op grond van enige bepaling in het Besluit wordt de uitkomst van een onderzoek en de bepaling van de vervuilingswaarde met toepassing van artikel 4 van het Besluit vastgesteld bij voor bezwaar en beroep vatbare beschikking. Derhalve kan niet worden gezegd dat de uitkomst van een dergelijk onderzoek en de daarop gebaseerde vaststelling van de vervuilingswaarde per m³ ingenomen water onherroepelijk vast komen te staan doordat de aanslag in de zuiveringsheffing voor het jaar waarin dat onderzoek is ingesteld, onherroepelijk is vast komen te staan.

4.5 Een aanslag in de zuiveringsheffing wordt voor ieder jaar vastgesteld op grond van de voor dat jaar geldende feiten en omstandigheden. Het staat een heffingsplichtige vrij ieder jaar een vastgestelde aanslag in de zuiveringsheffing te bestrijden met alle middelen die hem of haar daarvoor dienstig voorkomen. Niets staat er derhalve aan in de weg dat belanghebbende ook met betrekking tot de voor het onderhavige jaar opgelegde aanslag in de zuiveringsheffing de juistheid van het in 2005 uitgevoerde onderzoek gemotiveerd aan de orde stelt. Het andersluidende oordeel van de Rechtbank is onjuist.

4.6 Door of in opdracht van de heffingsambtenaar zijn in 2005 twee afvalwateronderzoeken uitgevoerd en wel van 30 augustus 2005 tot en met 5 september 2005, en van 23 november 2005 tot en met 6 december 2005. De heffingsambtenaar heeft gesteld dat bij de keuze van die perioden de verdeling van het productiejaar in een periode A en een periode B nog geen rol kon spelen omdat die verdeling pas eind 2006 voor het eerst ter sprake kwam. De keuze voor de onderzoeksperioden in 2005 was volstrekt willekeurig. Dat van representatieve weken sprake is geweest volgt naar de mening van de heffingsambtenaar ook uit de uitkomsten van de onderzoeken over de jaren 2003 tot en met 2009. Ook indien rekening wordt gehouden met de verwerking van krab blijft de waterklasse-indeling gelijk. Overigens kan uit de door belanghebbende overgelegde inkoopgegevens volstrekt niet eenduidig worden afgeleid wat de invloed van de krabverwerking is op de vervuilingswaarde van het geloosde afvalwater. De inkopen zeggen niets over de verwerking van krab en belanghebbende heeft verklaard dat ingekochte krab ook onverwerkt wordt doorverkocht. Voorts blijkt uit nadere berekeningen dat, indien de invloed van de krabverwerking wordt geëlimineerd, de uitkomst van de onderzoeken niet zodanig wijzigt dat indeling in een andere waterklasse volgt. De heffingsambtenaar concludeert dat de verwerking van krab niet van invloed is op het antwoord op de vraag naar de representativiteit van de weken waarin de onderzoeken hebben plaatsgevonden.

4.7 Het Hof acht deze stellingen van de heffingsambtenaar aannemelijk en is van oordeel dat dan in beginsel ervan moet worden uitgegaan dat de onderzoeken hebben plaatsgevonden in representatieve weken. Het Hof neemt daarbij in aanmerking dat belanghebbende ter zitting van het Hof heeft verklaard dat haar bedrijfsvoering in de jaren 2003 tot en met 2008 nauwelijks is gewijzigd zodat aan de uitkomsten van de onderzoeken in die jaren belang kan worden gehecht voor wat betreft de representativiteit van de onderzoeken in 2005 (vgl. Hoge Raad 12 september 2014, nr. 13/02358, ECLI:NL:HR:2014:2658, r.o. 3.3.1). Alsdan rust op belanghebbende de last het tegendeel aannemelijk te maken. Belanghebbende maakt, met hetgeen zij naar voren heeft gebracht, niet aannemelijk dat de onderzoeken in 2005 niet in representatieve weken zijn uitgevoerd.

4.8 Nu de grieven van belanghebbende met betrekking tot de in 2005 uitgevoerde onderzoeken en de daarop gebaseerde indeling van belanghebbende in waterklasse 12 niet slagen, kan het resultaat van die onderzoeken bij de vaststelling van de aanslag over 2006 op grond van artikel 4, zevende lid, van het Besluit, in aanmerking worden genomen. Voor dat geval is de berekening van de aanslag als zodanig tussen partijen niet in geschil.

4.9 Hetgeen belanghebbende naar voren heeft gebracht omtrent de schending van het vertrouwensbeginsel door de heffingsambtenaar heeft ten dele betrekking op de representativiteit van de onderzoeksweken en is hierboven in de oordelen van het Hof reeds aan de orde gekomen. Daarnaast acht het Hof aannemelijk dat het onderscheid tussen krabweken en nietkrabweken pas in 2006 aan de orde is gesteld, dat dit onderscheid daarom bij de vaststelling van de meetweken in 2005 nog niet kon worden gemaakt en dat de heffingsambtenaar daarom niet het vertrouwen heeft gewekt dit onderscheid te zullen hanteren bij de keuze van de meetweken in 2005. Voor zover bedoeld is dat de heffingsambtenaar het vertrouwen heeft gewekt dat hij de aanslag zal baseren op een (gewogen) gemiddelde van de vervuilingswaarde in krabweken en nietkrabweken, waarbij dan noodzakelijkerwijs zal moeten worden teruggevallen op meetgegevens uit andere jaren, heeft belanghebbende zijn stelling niet aannemelijk gemaakt. In dit verband heeft de heffingsambtenaar wel aannemelijk gemaakt dat de meetgegevens over krabweken en nietkrabweken in de jaren 2003 tot en met 2009 niet zodanig verschillen dat het hanteren van een (gewogen) gemiddelde van deze meetweken zou leiden tot indeling in een andere vervuilingsklasse. Ook om die reden faalt het beroep op het vertrouwensbeginsel. Voor zover belanghebbende erover klaagt dat de heffingsambtenaar, in afwijking van zijn eerder ingenomen standpunt, thans verdedigt dat van een zogenoemde krabweek pas sprake is indien ten minste 20 percent van de gemiddelde hoeveelheid krab per week is verwerkt (de in de stukken zo genoemde 80/20-regel) kan dat niet leiden tot vermindering van de aanslag op grond van het vertrouwensbeginsel, reeds omdat de heffingsambtenaar een dergelijk standpunt in deze procedure niet heeft ingenomen.

slotsom

4.10 Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep ongegrond. De uitspraak van de Rechtbank moet worden bevestigd.

5 Kosten

Het Hof vindt geen aanleiding voor een veroordeling van de heffingsambtenaar in de proceskosten van belanghebbende.

6 Beslissing

Het Gerechtshof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank.

Deze uitspraak is gedaan door mr. J.P.M. Kooijmans, voorzitter, mr. J. van de Merwe en mr. R.A.V. Boxem, in tegenwoordigheid van mr. A. Vellema als griffier.

De beslissing is op 16 december 2014 in het openbaar uitgesproken.

De griffier, De voorzitter,

(A. Vellema)

(J.P.M. Kooijmans)

Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op : 17 december 2014

Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij

de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer)

Postbus 20303,

2500 EH Den Haag.

Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:

1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;

2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:

a. de naam en het adres van de indiener;

b. de dagtekening;

c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;

d. de gronden van het beroep in cassatie.

Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.

In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.