ECLI:NL:GHARL:2016:1157

GERECHTSHOF ARNHEM - LEEUWARDEN Afdeling belastingrecht Locatie Arnhem nummer 14/01099 uitspraakdatum: 16 februari 2016 Uitspraak van de meervoudige belastingkamer op het hoger beroep van [X] te [Z] (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraak van de rechtbank Gelderland van 9 september 2014, nummer AWB 14/1571, in het geding tussen belanghebbende en de inspecteur van de Belastingdienst/Kantoor Zwolle (hierna: de Inspecteur) 1 Ontstaan en loop van het geding 1.1 Aan belanghebbende is voor een verkrijging krachtens erfrecht door het overlijden van [A] , overleden [in] 2011, een aanslag erfbelasting opgelegd (hierna: de aanslag). 1.2 Op het bezwaarschrift van belanghebbende heeft de Inspecteur bij uitspraak op bezwaar de aanslag gehandhaafd. 1.3 Belanghebbende is tegen die uitspraak op bezwaar in beroep gekomen. De rechtbank Gelderland (hierna: de Rechtbank) heeft het beroep bij uitspraak van 9 september 2014 gegrond verklaard, de uitspraak op bezwaar vernietigd en de aanslag gehandhaafd zoals deze na vermindering op 24 april 2014 is vastgesteld. 1.4 Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. 1.5 Tot de stukken van het geding behoren, naast de hiervoor vermelde stukken, het van de Rechtbank ontvangen dossier dat op deze zaak betrekking heeft alsmede alle stukken die nadien, al dan niet met bijlagen, door partijen in hoger beroep zijn overgelegd. 1.6 Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 21 januari 2016 te Arnhem. Daarbij zijn verschenen mr. [B] als de gemachtigde van belanghebbende, ter bijstand vergezeld van mr. [C] alsmede mr. [D] en mr. [E] namens de Inspecteur. De onderhavige zaak en de zaak met het rolnummer 14/01098 zijn, met instemming van partijen, gezamenlijk behandeld. 1.7 Belanghebbende heeft een pleitnota overgelegd. 1.8 Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht. 2 De vaststaande feiten 2.1 [in] 2011 is de moeder van belanghebbende, [A] (hierna: erflaatster), overleden. Erflaatster was ten tijde van haar overlijden ongehuwd. Belanghebbende is als erfgenaam voor de helft gerechtigd tot de nalatenschap. 2.2 De nalatenschap bestaat onder meer uit 12.133 van de in totaal 18.200 aandelen in [F] BV. Tot de bezittingen van [F] BV behoort het niet-opengestelde landgoed “ [G] ”, gelegen te [H] . Dit landgoed is gerangschikt als landgoed in de zin van de Natuurschoonwet 1928 (hierna: NSW-landgoed). 2.3 Op het NSW-landgoed zijn drie woningen gelegen: [a-straat] 327, [a-straat] 327a en [a-straat] 327b (hierna: de woningen). Tot het NSW-landgoed behoren voorts weilanden, bos en overige gronden. Onder deze ‘overige gronden’ zijn begrepen: het erf, de tuin en overige aanhorigheden. 2.4 De gemeente [H] heeft voor het kalenderjaar 2011, per waardepeildatum 1 januari 2010, ingevolge de Wet waardering onroerende zaken (hierna: Wet WOZ) de waarden van [a-straat] 327, [a-straat] 327a en [a-straat] 327b vastgesteld op respectievelijk € 284.000, € 183.000 en € 67.000. 2.5 Belanghebbende heeft ter zake van de verkrijging een aangifte erfbelasting ingediend. 2.6 Partijen hebben een minnelijke taxatie van het NSW-landgoed per 18 februari 2011 laten verrichten, waarvan op 6 februari 2013 een taxatierapport is opgesteld. In het taxatierapport zijn de volgende waarden vermeld: marktwaarde bestemmingswaarde woning [a-straat] 327 € 400.000 € 284.000 woning [a-straat] 327a € 258.000 € 183.000 woning [a-straat] 327b € 95.000 € 67.000 totaal woningen € 753.000 € 534.000 weilanden € 320.000 € 300.000 erf/tuin/aanhorigheden € 257.000 € 200.000 bos € 20.000 € 16.000 totale waarde € 1.350.000 € 1.050.000 2.7 Bij het opleggen van de aanslag heeft de Inspecteur de verkrijging en de aanslag met toepassing van artikel 7 van de Natuurschoonwet 1928 vastgesteld op respectievelijk € 4.701 en nihil, waarbij is uitgegaan van een waarde van het NSW-landgoed van € 1.050.000. De Inspecteur heeft de verkrijging en de aanslag zonder toepassing van artikel 7 van de Natuurschoonwet 1928 vastgesteld op respectievelijk € 279.693 en € 40.244, waarbij is uitgegaan van een waarde van het NSW-landgoed van € 1.350.000. De waarde van de in 2.2 bedoelde aandelen is met inachtneming van artikel 7a van de Natuurschoonwet 1928 vastgesteld. 2.8 Bij uitspraak op bezwaar van 28 januari 2014 heeft de Inspecteur de aanslag gehandhaafd. 2.9 De Inspecteur heeft bij brief van 8 april 2014 aan belanghebbende meegedeeld dat bij de berekening van de verkrijging en de aanslag zonder toepassing van artikel 7 van de Natuurschoonwet 1928 ten onrechte is uitgegaan van een waarde van het NSW-landgoed van € 1.350.000 in plaats van € 1.131.000. De verkrijging en de aanslag dienen nader te worden vastgesteld op respectievelijk € 206.695 en € 25.644. De aanslag is met dagtekening 24 april 2014 dienovereenkomstig aangepast. 2.10 De Rechtbank heeft het beroep bij uitspraak van 9 september 2014 gegrond verklaard, de uitspraak op bezwaar vernietigd en de aanslag gehandhaafd zoals deze na vermindering op 24 april 2014 is vastgesteld. 3 Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen 3.1 In geschil is of de waarde van de overige gronden bij de woningen die deel uitmaken van het NSW-landgoed in aanmerking moet worden genomen voor de erfbelasting dan wel dat deze waarde buiten de heffing blijft. 3.2 Belanghebbende heeft kort gezegd het volgende aangevoerd. In de Successiewet 1956 (hierna: de SW) dient het begrip woning zo te worden uitgelegd dat het ook de overige gronden omvat. Artikel 21, lid 5, van de SW, sluit aan bij de WOZ-waarde en biedt geen mogelijkheid om de WOZ-waarde te vermeerderen met de waarde van de overige gronden. 3.3 De Inspecteur stelt zich kort gezegd op het standpunt dat de waarde van het gehele NSW-landgoed aan erfbelasting is onderworpen, dus inclusief de waarde van de overige gronden. 3.4 Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank en van de uitspraak op bezwaar, alsmede tot vermindering van de verkrijging en de aanslag zonder toepassing van artikel 7 van de Natuurschoonwet 1928 tot respectievelijk € 121.031 en € 10.191. 3.5 De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank. 4 Beoordeling van het geschil Wettelijk kader 4.1 Ingevolge artikel 1, lid 1, van de SW, wordt erfbelasting geheven over de waarde van al wat krachtens erfrecht wordt verkregen door het overlijden van iemand die ten tijde van het overlijden in Nederland woonde. 4.2 Artikel 21, lid 1, van de SW, bepaalt dat het verkregene in aanmerking wordt genomen naar de waarde welke daaraan op het tijdstip van de verkrijging in het economische verkeer kan worden toegekend. 4.3 Artikel 21, lid 5, van de SW, luidt als volgt: “Onroerende zaken die in gebruik zijn als woning, worden in aanmerking genomen naar het volgens hoofdstuk IV van de Wet waardering onroerende zaken voor die onroerende zaken vastgestelde waarde voor het kalenderjaar waarin de verkrijging plaatsvindt. Indien de woning deel uitmaakt van een onroerende zaak als bedoeld in artikel 16 van de Wet waardering onroerende zaken, wordt de waarde van de woning gesteld op het gedeelte van de waarde van de onroerende zaak dat kan worden toegerekend aan die woning.” In de memorie van toelichting is met betrekking tot dit artikellid opgemerkt (Kamerstukken II 2008-2009, 31 930, nr. 3, blz. 35): “Het voorgestelde vijfde lid ziet alleen op onroerende zaken die als woning in gebruik zijn. De reden hiervoor is dat het voor de heffing van schenk- en erfbelasting in het overgrote deel van de gevallen gaat om woonhuizen (…). Een bijkomend probleem bij het gebruik van de WOZ-waarde bij niet-woningen is dat aan bepaalde objecten op dit moment geen WOZ-waarde wordt toegekend omdat die waarde voor geen van de belastingen die gebruik maken van de WOZ van belang is. Dit geldt o.a. voor landbouwgrond en NSW-landgoederen (exclusief de ondergrond van de opstallen). Indien de Successiewet 1956 hiervoor de WOZ-waarde wil gebruiken, zou dat een belangrijke uitbreiding betekenen van het aantal objecten waarvoor jaarlijks de waarde moet worden bepaald. Verder stemt de objectafbakening in de WOZ niet altijd overeen met de verkrijging in de Successiewet 1956. Deze problemen spelen hoofdzakelijk bij niet-woningen. Het gebruik van de WOZ-waarde bij niet-woningen heeft daarom weinig toegevoegde waarde, maar zou wel aanleiding geven tot een aantal problemen. Om deze redenen wordt nu voorgesteld het gebruik van de WOZ-waarde enkel voor te schrijven bij de verkrijging van woningen.” 4.4 Ingevolge artikel 16 van de Wet WOZ wordt voor de toepassing van die wet als één onroerende zaak aangemerkt: “a. een gebouwd eigendom; b. een ongebouwd eigendom; c. een gedeelte van een in onderdeel a of onderdeel b bedoeld eigendom dat blijkens zijn indeling gestemd is om als afzonderlijk deel te worden gebruikt; d. een samenstel van twee of meer van de in onderdeel a of onderdeel b bedoelde eigendommen of in onderdeel c bedoelde gedeelten daarvan die dezelfde belastingplichtige in gebruik heeft en, die naar de omstandigheden beoordeeld, bij elkaar behoren.” 4.5 Op grond van artikel 18, lid 4, van de Wet WOZ, in samenhang met artikel 2, lid 1, aanhef en letter b, van de Uitvoeringsregeling uitgezonderde objecten Wet waardering onroerende zaken, blijven bij de waardebepaling buiten aanmerking de onroerende zaken die deel uitmaken van een op de voet van de NSW aangewezen landgoed, met uitzondering van de daarop voorkomende gebouwde eigendommen. 4.6 Artikel 7 van de Natuurschoonwet 1928 luidt als volgt: “1. Indien tot een verkrijging in de zin van de Successiewet 1956 een onroerende zaak behoort, die is aangemerkt als een landgoed vindt - mits aan de in het volgende lid gestelde voorwaarden is voldaan - geen invordering plaats van het verschil tussen de volgens de aanslag verschuldigde schenkbelasting onderscheidenlijk erfbelasting en de belasting, welke verschuldigd zou zijn, indien de onroerende zaak wordt gesteld op de helft van de waarde in het economische verkeer, welke op het tijdstip van de verkrijging aan de zaak zou moeten worden toegekend, in geval daarop de last rustte om het gedurende een tijdvak van 25 jaren als zodanig in stand te houden en geen opgaand hout te vellen, dan volgens de regels van normaal bosbeheer noodzakelijk of gebruikelijk is. Voor zover het landgoed overeenkomstig door Onze Ministers goedgekeurde regelen voor het publiek is opengesteld, wordt, in afwijking in zoverre van de vorige volzin, de waarde van dat landgoed gesteld op nihil. (…). 5. In het aanslagbiljet wordt behalve van het bedrag van de aanslag melding gemaakt van het bedrag van de terstond invorderbare belasting. De vaststelling van laatstbedoeld bedrag wordt voor de toepassing van de wettelijke bepalingen betreffende de schenk- en erfbelasting en de regeling inzake heffingsrente beschouwd als de oplegging van een aanslag.” Overige gronden 4.7 Tussen partijen is niet in geschil dat de overige gronden op grond van artikel 18, lid 4, van de Wet WOZ, buiten aanmerking zijn gebleven bij bepaling van de WOZ-waarden van de woningen. Belanghebbende stelt echter dat uit de SW volgt dat voor de woningen wordt aangesloten bij de WOZ-waarden. Het begrip ‘woning’ mag niet anders worden gedefinieerd als een woning is aangemerkt als (een deel van) een landgoed. Artikel 21, lid 5, van de SW, staat niet toe dat de WOZ-waarde wordt gecorrigeerd als sprake is van een woning die deel uitmaakt van een landgoed. Daardoor kan de waarde van de overige gronden bij de berekening van de waarde van hetgeen krachtens erfrecht is verkregen niet afzonderlijk in de heffing worden betrokken. 4.8 Uit de omstandigheid dat bij de waardebepaling ingevolge de Wet WOZ de waarde van de overige gronden buiten aanmerking blijft, volgt – anders dan belanghebbende betoogt – niet dat de waarde van die gronden ook voor de SW buiten beschouwing kan worden gelaten. Ingevolge artikel 1, lid 1, van de SW, wordt erfbelasting geheven over al wat krachtens erfrecht wordt verkregen. In artikel 21, lid 5, van de SW, is bepaald hoe onroerende zaken, die in gebruik zijn als woning, worden gewaardeerd. Voor woningen die deel uitmaken van een landgoed geldt dat de grond (exclusief de ondergrond van de opstallen) niet in aanmerking wordt genomen bij de waardering. Dit leidt er echter niet toe dat over deze grond geen erfbelasting kan worden geheven. Als de grond (exclusief de ondergrond van de opstallen) geen deel uitmaakt van de WOZ-waarde, dient deze grond gewaardeerd te worden op de waarde in het economische verkeer ten tijde van het overlijden. Hierbij merkt het Hof op dat ook uit de wetsgeschiedenis van de aanpassing van artikel 21 van de SW (zie 4.3) is af te leiden dat bij NSW-landgoederen de WOZ-waarde voor wat betreft de grond (exclusief de ondergrond van de opstallen) niet kan worden gehanteerd omdat hieraan geen WOZ-waarde is toegekend. Slotsom Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep ongegrond. 5 Proceskosten Het Hof ziet geen aanleiding voor een veroordeling in de proceskosten. 6 Beslissing Het Hof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank. Deze uitspraak is gedaan door mr. B.F.A. van Huijgevoort, voorzitter, mr. A.P.M. van Rijn en mr. G.J. van Leijenhorst, in tegenwoordigheid van mr. Y. Postema-van der Koogh als griffier. De beslissing is op 16 februari 2016 in het openbaar uitgesproken. De griffier is verhinderd de De voorzitter, uitspraak te ondertekenen. (B.F.A. van Huijgevoort) Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op: 16 februari 2016 Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij: de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen: 1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd; 2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden: a. de naam en het adres van de indiener; b. de dagtekening; c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht; d. de gronden van het beroep in cassatie. Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.