ECLI:NL:GHARN:2005:AV0167
Gerechtshof Arnhem
tweede meervoudige belastingkamer
nummer 03/01488
Uitspraak
op het beroep van X te Z (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraak van de Inspecteur van de Belastingdienst/Douane P op het bezwaarschrift van belanghebbende betreffende na te melden aan haar opgelegde naheffingsaanslag in de verbruiksbelasting op alcoholvrije dranken.
1. Naheffingsaanslag, bezwaar en geding voor het Hof
1.1. Aan belanghebbende is over het tijdvak 1 januari 1994 tot en met 31 januari 1999 een naheffingsaanslag in de verbruiksbelasting op alcoholvrije dranken genummerd 000/000 opgelegd ten bedrage van ƒ 80.107 (€ 36.350,97). Aan heffingsrente is een bedrag van ƒ 3.436 (€ 1.559,19) berekend.
1.2. Deze naheffingsaanslag is, na daartegen door belanghebbende gemaakt bezwaar, bij de bestreden uitspraak gehandhaafd.
1.3. Op 23 juli 2003 is belanghebbende in beroep gekomen bij het Hof wegens het niet tijdig doen van een uitspraak door de Inspecteur op het hiervoor onder 1.2 genoemde bezwaarschrift. De Inspecteur heeft alsnog op 16 september 2003 uitspraak gedaan en daarbij de naheffingsaanslag gehandhaafd. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
1.4. De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Hof van 1 september 2005 te Arnhem. Aldaar zijn verschenen en gehoord de gemachtigde van belanghebbende, alsmede de Inspecteur.
1.5. Partijen hebben ter zitting ieder een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij. De inhoud van deze pleitnota’s dient hier als herhaald en ingelast te worden aangemerkt. De Inspecteur heeft onder verwijzing naar het bepaalde in artikel 8:58 van de Algemene wet bestuursrecht bezwaar gemaakt tegen het feit dat belanghebbende bij zijn pleitnota 2 bijlagen heeft overgelegd. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt. Een afschrift hiervan is aan deze uitspraak gehecht.
1.6. Gelijktijdig met de onderhavige zaak zijn met instemming van partijen ter zitting behandeld de zaken met rolnummers 03/01505, 03/01776 en 03/01777. Partijen hebben eenstemmig verklaard dat de zaken identiek zijn en dat hetgeen zij in een van de zaken hebben aangevoerd tevens geacht moet worden te zijn aangevoerd in de andere zaken.
1.7. Na het sluiten van het onderzoek ter zitting, heeft de voorzitter partijen medegedeeld dat mondelinge uitspraak zal worden gedaan op 15 september 2005. Op 14 september 2005 heeft de griffier aan partijen medegedeeld dat in deze zaak schriftelijke uitspraak zal worden gedaan.
2. Feiten
Het Hof stelt op grond van de stukken en het verhandelde ter zitting, als tussen partijen niet in geschil dan wel door één der partijen gesteld en door de wederpartij niet of onvoldoende weersproken, de volgende feiten vast.
2.1. Belanghebbende vormt binnen het A concern een zelfstandig distributiecentrum dat de bevoorrading en exploitatie van filialen binnen haar regio verzorgt.
2.2. In de periode waarop de naheffingsaanslag betrekking heeft, heeft belanghebbende een bepaalde hoeveelheid B, een limonade in poedervorm, ingekocht bij een in Duitsland gevestigde leverancier. De goederen zijn vanuit Duitsland rechtstreeks vervoerd naar en afgeleverd bij belanghebbende in Nederland.
2.3. De goederen zijn niet ingeslagen in een inrichting als bedoeld in artikel 2, aanhef en onderdeel b, van de Wet op de verbruiksbelastingen van alcoholvrije dranken en enkele andere produkten (verder: de Wet). In het tijdvak waarop de naheffingsaanslag betrekking heeft, heeft belanghebbende met betrekking tot deze goederen geen verbruiksbelasting van alcoholvrije dranken op aangifte voldaan.
3. Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen
3.1. In geschil is het antwoord op de vraag of van belanghebbende terecht verbruiksbelasting van alcoholvrije dranken is nageheven ter zake van het produkt B. Belanghebbende beantwoordt deze vraag ontkennend, de Inspecteur bevestigend.
Het geschil spitst zich primair toe op de vraag of zich in dezen het belastbare feit “uitslag” als bedoeld in artikel 4, eerste lid, aanhef en onderdeel a, van de Wet heeft voorgedaan. Belanghebbende beantwoordt deze vraag ontkennend, de Inspecteur bevestigend. Niet in geschil is dat belanghebbende ondernemer is in de zin van de Wet op de omzetbelasting 1968 en daarmee ondernemer in de zin van de Wet (vgl. artikel 2, aanhef en onderdeel i, van de Wet). Evenmin is in geschil dat het artikel B een verbruiksbelastinggoed is en belanghebbende in het onderhavige tijdvak de desbetreffende goederen voorhanden heeft gehad in het kader van haar onderneming. Tot slot zijn noch de hoogte van de nageheven belasting noch de berekende heffingsrente in geschil.
Subsidiair is in geschil of de wijze van heffing van de verbruiksbelasting in strijd is met de artikelen 90, 28 en 25 van het EG-verdrag.
3.2. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, waaronder de eerdergenoemde pleitnota’s. Voor de ter zitting toegevoegde klachten en/of verweren verwijst het Hof naar het aan deze uitspraak gehechte proces-verbaal van de zitting.
3.3. Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de bestreden uitspraak en de naheffingsaanslag. De Inspecteur concludeert tot bevestiging van zijn uitspraak.
4. Beoordeling van het geschil
4.1. Belanghebbende stelt zich primair op het standpunt dat niet is voldaan aan het voor het belastbare feit van artikel 4, eerste lid, aanhef en onderdeel a, van de Wet geldende vereiste dat sprake is van goederen ‘waarvan de belasting niet is geheven’. Belanghebbende betoogt in verband daarmee dat voor de vaststelling of aan dat vereiste is voldaan doorslaggevend is de wetenschap die zij ten tijde van het voorhanden hebben van de goederen had respectievelijk mocht hebben en niet de omstandigheid dat achteraf is komen vast te staan dat de onderhavige verbruiksbelastinggoederen niet overeenkomstig de bepalingen van de Wet in de heffing zijn betrokken. De Inspecteur stelt zich daartegenover op het standpunt dat de wetenschap van belanghebbende in dezen geen rol kan spelen.
4.2. In zijn arrest van 13 juni 2003, nr. 37.223, BNB 2003/317 (m.n. B. Sio) heeft de Hoge Raad met betrekking tot de heffing van accijns beslist dat voor toepassing van artikel 2f, tweede gedeelte, van de Wet op de accijns tevens dient vast te staan dat de belanghebbende op het moment waarop zij de goederen voorhanden kreeg, wist of redelijkerwijs kon weten dat de leverancier zijn verplichting om de accijns op aangifte te voldoen of te laten voldoen, niet zou nakomen. De Hoge Raad heeft die beslissing gebaseerd op de omstandigheid dat artikel 2f van de Wet op de accijns blijkens de wetsgeschiedenis (Kamerstukken II 1992/93, 22 697, nr. 3, blz. 29) de voortzetting is van artikel 87, lid 1, van de Wet op de accijns (tekst 1992) en uit die wetsgeschiedenis niet blijkt dat de wetgever met die bepaling een beperktere of juist ruimere mogelijkheid tot heffing bij een afnemer als belanghebbende voor ogen stond dan voortvloeide uit voormeld artikel 87, lid 1.
4.3. Deze beslissing van de Hoge Raad heeft naar het oordeel van het Hof evenzeer te gelden voor toepassing van artikel 4, eerste lid, van de Wet. Het Hof heeft daarbij het volgende in aanmerking genomen. Tot de invoering van de Wet gold de Wet op de accijns en daarmee artikel 87, lid 1 van die wet (tekst 1992) eveneens voor alcoholvrije dranken (vgl. artikel 1, aanhef en onderdeel d, van de Wet op de accijns, tekst 1992). Uit de parlementaire behandeling van de Wet leidt het Hof af dat de wetgever met betrekking tot de heffing van verbruiksbelastingen van alcoholvrije dranken heeft gekozen voor het systeem dat op dat moment (1992) in de Wet op de accijns was neergelegd. Omdat het heffingssysteem in het handelsverkeer tussen de lidstaten geen aanleiding mocht geven tot formaliteiten die verband houden met het overschrijden van een grens (vgl. artikel 3, derde lid, van de horizontale richtlijn), achtte de wetgever echter op een aantal onderdelen aanvullingen en afwijkingen noodzakelijk (Kamerstukken II 1992/93, 22 843, nr. 3, blz. 2-3 en 6). In verband daarmee werd met betrekking tot de mogelijkheid van heffing bij het voorhanden hebben van verbruiksbelastinggoederen voorgesteld dat voortaan ook het voorhanden hebben van uit andere lidstaten betrokken goederen daaronder zou vallen. Uit de wetsgeschiedenis blijkt niet dat de wetgever andere verruimingen van de heffingsmogelijkheden bij het voorhanden hebben heeft beoogd.
4.4. In zoverre slaagt derhalve het betoog van belanghebbende, zodat het Hof thans dient te beoordelen of belanghebbende op het moment waarop zij de goederen voorhanden kreeg, wist of redelijkerwijs kon weten dat geen verbruiksbelasting was geheven. Belanghebbende stelt in verband daarmee dat zij ervan mocht uitgaan dat de verschuldigde belasting voor de onderhavige goederen reeds was geheven, omdat zij met haar leverancier de leveringsconditie: ‘verzollt und versteuert ohne Mwst’ is overeengekomen. Uit de redactie van artikel 4, tweede lid, van de Wet leidt zij af dat die bepaling de mogelijkheid onverlet laat dat de verbruiksbelasting door een ander - in casu de leverancier - wordt voldaan.
4.5. Het Hof kan belanghebbende hierin niet volgen. Uit de tekst van voornoemde wetsbepaling volgt slechts dat het voorhanden hebben als bedoeld in het eerste lid niet als uitslag wordt aangemerkt, indien de verbruiksbelastinggoederen die voorhanden worden gehouden, worden vervoerd naar - onder meer - een ondernemer. De Wet biedt in een geval als het onderhavige, waarbij de goederen rechtstreeks vanuit Duitsland naar Nederland werden vervoerd, niet de mogelijkheid de leverancier of een eventueel door hem ingeschakelde vervoerder als belastingplichtige aan te laten merken c.q. de belasting te laten voldoen. Dit geldt zowel voor de in Nederland als voor de buiten Nederland gevestigde leverancier of vervoerder. Ook de wetsgeschiedenis is op dit punt duidelijk. In de Memorie van Toelichting wordt terzake het volgende opgemerkt (Kamerstukken II 1992/93, 22 843, nr. 3, blz. 17):
‘In het tweede lid van artikel 4 is bepaald dat het voorhanden hebben als bedoeld in het eerste lid, niet als uitslag wordt aangemerkt, indien de alcoholvrije dranken, pruimtabak of snuiftabak die voorhanden worden gehouden, worden vervoerd naar een inrichting die voor dat soort goed als zodanig is aangewezen, naar een ondernemer of naar een publiekrechtelijk lichaam (in Nederland of in een andere Lid-Staat), naar een natuurlijke persoon in Nederland die deze goederen voor commerciële doeleinden betrekt of naar het buitenland. Hiermee wordt op de eerste plaats bereikt dat vergunninghouders van een inrichting de alcoholvrije dranken, pruimtabak of snuiftabak vanuit een andere Lid-Staat kunnen betrekken en kunnen opslaan in hun voor het desbetreffende soort goed als zodanig aangewezen inrichting, zonder dat de met deze goederen gemoeide belasting al verschuldigd is geworden omdat het voorhanden hebben tijdens het vervoer als uitslag zou worden aangemerkt. De belasting wordt alsdan verschuldigd wanneer de goederen uit de inrichting worden uitgeslagen. Op de tweede plaats wordt hiermee bereikt dat vervoerders die de goederen voorhanden hebben, niet belastingplichtig zijn voor de alcoholvrije dranken, pruimtabak of snuiftabak die zijn bestemd om te worden geleverd aan ondernemers, publiekrechtelijke lichamen of natuurlijke personen die de goederen betrekken voor commerciële doeleinden of zijn bestemd om buiten Nederland te worden gebracht (doorvoer daaronder begrepen).’
4.6. De leverancier van de onderhavige goederen had, ook als hij in Nederland gevestigd zou zijn geweest, alleen dan belastingplichtig kunnen worden voor de heffing van verbruiksbelasting als hij de vanuit Duitsland vervoerde goederen -voordat deze werden afgeleverd bij de afnemer - had ingeslagen en vervolgens uitgeslagen uit een inrichting als bedoeld in artikel 2, aanhef en onderdeel b, van de Wet. Gesteld noch gebleken is dat dit laatste is gebeurd.
4.7. Met de Inspecteur is het Hof van oordeel dat, zelfs als vast zou komen te staan dat belanghebbende met haar Duitse leverancier de leveringsconditie met de strekking ‘verzollt und versteuert’ zou zijn overeengekomen, belanghebbende er niet zonder meer van uit had mogen gaan dat daarmee ook de Nederlandse verbruiksbelasting was bedoeld. Ten overvloede overweegt het Hof nog dat niet aannemelijk is geworden dat een dergelijke afspraak met de Duitse leverancier is gemaakt. De enkele verwijzing naar de bij de pleitnota gevoegde opdrachtbevestigingen voor de zomers 1993 en 1994 acht het Hof daartoe volstrekt onvoldoende, vooral nu uit een door de Inspecteur overgelegde factuur blijkt dat verbruiksbelastinggoederen ‘unversteuert’ zijn geleverd. De ter zitting ingenomen stelling dat dit een eenmalige factuur is geweest die is gecrediteerd, acht het Hof niet aannemelijk.
4.8. Op grond van het hiervóór overwogene komt het Hof tot het oordeel dat belanghebbende wist of redelijkerwijs kon weten dat de belasting niet was geheven. Het primaire standpunt van belanghebbende wordt derhalve afgewezen.
4.9. Subsidiair stelt belanghebbende zich op het standpunt dat de verbruiksbelasting in strijd met artikel 95 (thans artikel 90), artikel 12 (thans artikel 25) en artikel 30 (thans artikel 28) van het EG-verdrag is nageheven. Belanghebbende gaat daarbij uit van de juistheid van de stelling van de Inspecteur dat voor verbruiksbelastinggoederen die worden betrokken van een in een andere lidstaat van de Europese Gemeenschap gevestigde leverancier niet de mogelijkheid openstaat de belasting op aangifte te voldoen. Deze stelling komt er in wezen op neer dat het belastbare feit ‘uitslag’ bij de levering door een in Nederland gevestigde leverancier wél en bij de levering door een in een andere lidstaat gevestigde leverancier níet kan plaatsvinden. Gelet op het hiervóór onder 4.6 overwogene berust die stelling in zijn algemeenheid op een onjuiste rechtsopvatting. Ingevolge de artikelen 3 respectievelijk 4, eerste lid, juncto artikel 16 respectievelijk 17 van de Wet kan zowel de in het binnenland als de in het buitenland gevestigde leverancier (verder: beide leveranciers) belastingplichtig zijn voor het belastbare feit ‘uitslag’. Voornoemde bepalingen maken geen onderscheid naar gelang de vestigingsplaats van de leverancier.
4.10. Ook anderszins is het Hof van strijdigheid met art. 95 EG-verdrag niet gebleken. De wettelijke regeling brengt niet mee dat Nederland een hogere binnenlandse belasting heft op producten van een andere lidstaat dan de belasting die op gelijksoortige nationale producten wordt geheven, dan wel dat door de onderwerpelijke belastingheffing andere producten zijdelings worden beschermd. Er zou wel sprake zijn van discriminatie indien de wettelijke regeling met betrekking de voldoening van de belasting zou bevorderen dat degenen die besluiten tot de aanschaf van verbruiksbelastinggoederen daarbij de voorkeur geven aan verbruiksbelastinggoederen die in Nederland worden geproduceerd. Dit is echter niet gebleken. Nu geen sprake is van strijdigheid met artikel 95 voornoemd, behoeft belanghebbendes betoog dat artikel 12 en artikel 30 van het EG-verdrag zijn geschonden geen behandeling meer. Ook het subsidiaire standpunt van belanghebbende dient derhalve te worden afgewezen.
4.11. Op grond van het hiervóór overwogene komt het Hof tot de slotsom dat de verbruiksbelasting terecht van belanghebbende is nageheven.
5. Proceskosten
Met toepassing van artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht (hierna Awb) veroordeelt het Hof de Inspecteur in de kosten die redelijkerwijs gemaakt moesten worden voor het beroep tegen het uitblijven van een uitspraak op bezwaar. Het Hof berekent deze kosten met toepassing van het Besluit proceskosten bestuursrecht op € 644 [2 (proceshandelingen) maal € 322 maal 1 (zwaarte van de zaak)].
Met toepassing van artikel 8:74 van de Awb gelast het Hof een vergoeding van het door belanghebbende betaalde griffierecht.
Hetgeen de Inspecteur tegen een veroordeling in belanghebbendes proceskosten en een vergoeding van het door belanghebbende betaalde griffierecht heeft aangevoerd, leidt niet tot een ander oordeel.
6. Beslissing
Het Hof:
- verklaart het beroep ongegrond;
- gelast dat de staat aan belanghebbende vergoedt het door deze gestorte griffierecht van € 232;
- veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten van belanghebbende voor een bedrag van € 644 en wijst de staat aan als de rechtspersoon die deze kosten moet vergoeden.
Aldus gedaan op 13 december 2005 door de tweede meervoudige belastingkamer in de samenstelling mr. C.M. Ettema, voorzitter, mr. M.C.M. de Kroon en prof. mr. dr. J.A. Monsma, raadsheren.
De beslissing is op dezelfde datum in het openbaar uitgesproken, in tegenwoordigheid van drs. V.F.R. Woeltjes als griffier.
(V.F.R. Woeltjes) (C.M. Ettema)
Afschriften van de beslissing zijn aangetekend per post verzonden op 14 december 2005
Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer),Postbus 20303,
2500 EH Den Haag.
Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. de dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.