ECLI:NL:GHDHA:2013:3178

GERECHTSHOF DEN HAAG Team Belastingrecht meervoudige kamer nummers BK-12/00384 Uitspraak van 14 mei 2013 in het geding tussen: [X] te [Z], belanghebbende, en de directeur van de Belastingdienst Haaglanden , de Inspecteur, op het hoger beroep van belanghebbende tegen de uitspraak van de rechtbank ’s-Gravenhage (thans: Den Haag) van 28 maart 2012, nummers AWB 11/7610, betreffende de hierna vermelde navorderingsaanslag en beschikkingen. Navorderingsaanslag, beschikkingen, bezwaar en geding in eerste aanleg 1.1. Met dagtekening 1 december 2006 is aan belanghebbende een definitieve aanslag inkomstenbelasting en de premie volksverzekeringen voor het jaar 2004 opgelegd naar een verzamelinkomen van € 15.069. 1.2. De Inspecteur heeft vervolgens aan belanghebbende met dagtekening 30 december 2010 voor het jaar 2004 een navorderingsaanslag (aanslagnummer [aanslagnummer]) in de inkomstenbelasting en de premie volksverzekeringen opgelegd naar een verzamelinkomen van € 96.819. Tegelijkertijd met de navorderingsaanslag is aan belanghebbende bij beschikkingen een vergrijpboete opgelegd van € 17.810 en is heffingsrente tot een bedrag van € 8.913 in rekening gebracht. 1.3. Belanghebbende heeft tegen de aanslag en beschikkingen bezwaar gemaakt. Bij de uitspraak op bezwaar heeft de Inspecteur alsnog een stakingsaftrek van € 10.346 verleend. Voor het overige heeft hij de navorderingsaanslag in stand gelaten. Hij heeft de beschikkingen dienovereenkomstig verminderd. Het verzamelinkomen is nader vastgesteld op € 86.473. Voormelde beschikkingen zijn verminderd tot € 15.120 respectievelijk € 7.567. 1.4. Tegen de uitspraak van de Inspecteur heeft belanghebbende beroep bij de rechtbank ingesteld. 1.5. De rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard. Geding in hoger beroep 2.1. Belanghebbende is van de uitspraak van de rechtbank in hoger beroep gekomen bij het Hof. 2.2. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. 2.3. De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Hof van 2 april 2013, gehouden te Den Haag. Partijen zijn verschenen. Vaststaande feiten In hoger beroep is op grond van de stukken van het geding en het ter zitting verhandelde, als tussen partijen niet in geschil dan wel door een van hen gesteld en door de wederpartij niet of onvoldoende weersproken, het volgende komen vast te staan: 3.1. Belanghebbende is tot mei 1997 zelfstandig werkzaam geweest als assurantietussenpersoon. 3.2. Op 8 maart 2001 is tussen (1) [A] Holding B.V.(Holding), (2) belanghebbende en (3) [B] B.V. een overeenkomst tot stand gekomen. Volgens artikel 1.1 van de overeenkomst zijn voormelde partijen met ingang van 1 mei 1997 een winstverdelingsovereenkomst aangegaan in de vorm van een stille commanditaire vennootschap, met de eerste twee genoemden als commanditaire vennoot en laatstgenoemde als beherend vennoot. Artikel 4.5 van de overeenkomst bepaalt: De ondergetekenden sub 1 en 2 zijn gerechtigd per kalenderjaar maandelijks een voorschot op te nemen op rekening en in mindering van zijn vermoedelijk winstaandeel; voor het teveel genotene wordt ten laste van betrokkene een schuldvordering opgenomen in de boeken van ondergetekende sub 3 resp. van de vennootschap. 3.3. In het kader van die overeenkomst bracht belanghebbende zijn assurantieportefeuille in, zijn A-diploma voor het assurantiebemiddelingsbedrijf evenals zijn kennis, arbeid en ervaring. Belanghebbende bleef "als zelfstandig (freelance) assurantiebemiddelaar vanuit privé" optreden. 3.4. Op 9 maart 2004 is tussen Holding, belanghebbende en [C] een overeenkomst tot stand gekomen. Bij het aangaan van die overeenkomst hebben partijen het volgende in aanmerking genomen: ( a) [X] is bereid zijn aandeel in de assurantieportefeuille van [B] (…) over te dragen aan [C]. ( b) Holding en [X] stemmen in met de overdracht van dit aandeel in de assurantieportefeuille aan [C] met ingang van de datum van ondertekening van de overeenkomst. De overnamesom voor [X]’s aandeel in de assurantieportefeuille is in onderling overleg vastgesteld op € 20.000, zijnde het saldo van de waarde van de helft van de assurantieportefeuille verminderd met het saldo van de opnames door [X] tot de datum van ondertekening van de overeenkomst, minus [X]’s aandeel in de winst van [B] via de winstverdelingsclausule uit hoofde van het hiervoor vermelde CV-contract. De door [X] in privé gedane zakelijke uitgaven tot de datum van ondertekening van deze overeenkomst zijn eveneens in de overnamesom begrepen. ( c) Holding en [X] komen overeen dat [X] vanaf de datum van ondertekening van deze overeenkomst nog geruime tijd – in ieder geval voor minstens een periode van twaalf maanden en vervolgens met een door [C] en [X] gezamenlijk overeen te komen optie op verlening met nogmaals twaalf maanden en daarna (derhalve na vier en twintig maanden na ondertekening van deze overeenkomst) in goed overleg verder te continueren zijn arbeid en vlijt alsmede de voor de assurantiepraktijk van [B] benodigde diploma’s ter beschikking zal blijven stellen tegen een vergoeding van € 1.500 per maand, te vermeerderen met de zakelijke uitgaven van [X] zoals verreden kilometers etc. [X] zal zijn kennis, arbeid en vlijt mede aanwenden voor het inwerken van [C] in de assurantiepraktijk. 3.5. In de overeenkomst is voorts onder meer het volgende overeengekomen: ”Artikel 2.1 Bij ondertekening van deze overeenkomst zal [C] € 17.500 uitkeren aan [X]. Het restant van de overnamesom ad € 2.500 wordt door [C] gereserveerd voor een mogelijke verrekening. Artikel 2.2 Vanaf de datum van ondertekening van deze overeenkomst zal [C] maandelijks een assurantiebemiddelingsprovisie van € 1.500 overmaken naar een door [X] aan te geven bank- of girorekening.” 3.6. In de aangifte over het onderhavige jaar heeft belanghebbende geen bedragen aangegeven ter zake van genoten stakingswinst ter zake van de verkoop van zijn aandeel, noch ter zake van zijn werkzaamheden in 2004 zoals voorzien in onderdeel c van de hiervoor weergegeven overeenkomst. 3.7. In een brief van een collega-inspecteur, gedagtekend 29 juni 2010, bericht hij onder meer aan de Inspecteur: ”Bij een boekenonderzoek bij [A] Holding B.V. en [B] B.V. is geconstateerd dat de heer [X] jarenlang (vanaf 1998) actief is geweest in een samenwerkingsverband met deze vennootschappen. Het samenwerkingsverband was in de vorm van een commanditaire vennootschap onder de naam [B]. Deze samenwerking is vastgelegd in een overeenkomst van 8 maart 2001 (…). De heer [A] heeft verklaard dat de heer [X] voor de arbeid die hij verrichtte vanaf begin 1998 regelmatig bedragen in contanten heeft opgenomen van een bankrekening die op naam stond van [B] B.V.. Deze opnames zijn aan te merken als voorschotten zoals genoemd in artikel 4.5 van de overeenkomst van 8 maart 2001. Ook werd door [B] B.V. een auto ter beschikking gesteld aan de heer [X]. In het jaar 2004 is de samenwerking beëindigd en is een nieuwe overeenkomst tot stand gekomen waarbij de heer [X] is uitgekocht. (…). Omdat de heer [X] vanaf 1998 al bedragen in contanten heeft opgenomen worden deze verrekend met het bedrag dat hij oorspronkelijk als overnamesom zou krijgen. Uiteindelijk heeft de heer [X] in het jaar 2004 een bedrag van € 20.000 als overnamesom hebben gekregen. Vanaf maart 2004 zou de heer [X] maandelijks een bedrag van € 1.500 hebben ontvangen van één van de vennootschappen van de heer [A]. Deze bedragen zouden zijn betaald tot in het jaar 2008. 3.8. In een daaropvolgende brief, gedagtekend 15 september 2010, deelt de collega aan de Inspecteur mede: In de jaren 1999 tot en met 2004 zijn door de heer [X] de volgende bedragen ontvangen Jaar bedrag in euro's in·guldens 1999 9.501 20.950 2000 1.6490 40.747 2001 24.900 54.873 2002 27.242 2003 34.256 2004 35.272 Omdat door de heer [X] meer bedragen zijn opgenomen dan waar hij volgens de overeenkomst recht op had, is bij de beëindiging van de samenwerking in 2004 een eindafrekening gemaakt. De beëindiging is vastgelegd in een overeenkomst, getekend op 9 maart 2004. De heer [X] had recht op de helft van de waarde van de assurantieportefeuille. Volgens het overzicht zou hij € 70.000 hebben moeten ontvangen als verkoopsom. Hierop zijn de teveel ·opgenomen bedragen in mindering gebracht. Per saldo zou hij voor de verkoop van de portefeuille een bedrag van € 20.000 ontvangen. Hiervan is in 2004 een bedrag van € 17.500 daadwerkelijk ontvangen. Het restant (€ 2.500) zou hij hebben moeten ontvangen in 2005. Na verkoop van de assurantieportefeuille is de heer [X] tegen een maandelijkse vergoeding werkzaamheden blijven verrichten voor [B] BV. In 2004 is tot en mei de maand maart in totaal aan kasopnames een bedrag van € 5.760 opgenomen. Vanaf de maand april is in totaal een bedrag van € 11.150 aan maandelijkse vergoedingen ontvangen. 3.9. Het nagevorderde bedrag betreft in totaal € 81.750, zijnde € 70.000 ter zake van de verkoopopbrengst van de assurantieportefeuille en een bedrag van € 11.750 aan inkomsten wegens verrichte werkzaamheden. 3.10 Bij brief van 25 februari 2011 heeft belanghebbende voorgesteld een bedrag van € 20.000 verminderd met een bedrag van € 10.346 aan stakingsvrijstelling en een bedrag van € 6.900, per saldo € 16.554, aan inkomsten in aanmerking te nemen. Geschil in hoger beroep en standpunten van partijen 4.1. In geschil is of de Inspecteur terecht een navorderingaanslag heeft opgelegd tot navordering van bovenvermelde bedragen, hetgeen de Inspecteur stelt, doch belanghebbende gemotiveerd bestrijdt. 4.2. Voor de standpunten van partijen en de gronden waarop de standpunten steunen verwijst het Hof naar de gedingstukken. Conclusies van partijen 5.1. Het hoger beroep van belanghebbende strekt tot vernietiging van de uitspraak van de rechtbank, van de uitspraak van de Inspecteur, en vermindering van de navorderingsaanslag tot een naar een verzamelinkomen van € 31.623 met dienovereenkomstig vermindering van de beschikkingen. 5.2. De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de rechtbank. Oordeel van de rechtbank 6. De rechtbank heeft overwogen: ” 7. Blijkens een zich bij de stukken bevindende overeenkomst getekend 8 maart 2001 te [Q] is tussen [A] Holding B.V. (hierna [A]), belanghebbende en [B] B.V. (vh [D] B.V.), een overeenkomst gesloten waarbij partijen zijn overeengekomen om met ingang van mei 1997 een winstverdelingsovereenkomst aan te gaan in de vorm van een stille commanditaire vennootschap (hierna: de vennootschap) onder de naam [B]. De vennootschap heeft ten doel het gezamenlijk en voor gemeenschappelijke rekening drijven van het assurantiebedrijf. Blijkens deze overeenkomst heeft belanghebbende begin 1998 de door hem opgebouwde assurantieportefeuille, zijn diploma en vaardigheden ingebracht in de vennootschap, tegen kwijting van een rekening courantschuld. Op grond van artikel 4.5 van genoemde overeenkomst zijn [A] en belanghebbende gerechtigd per kalenderjaar maandelijks een voorschot op te nemen op rekening en in mindering van zijn vermoedelijk te behalen winstaandeel; voor het teveel genotene wordt ten laste van betrokkene een schuldvordering opgenomen in de boeken van de vennootschap. 8. Bij de stukken is gevoegd een overeenkomst uit maart 2004 gesloten tussen [A] en belanghebbende, waarbij partijen, voor zover hier van belang en zakelijk weergegeven, zijn overeengekomen: [X] is bereid zijn aandeel in de assurantieportefeuille van [B] over te dragen (zijnde 50%) aan [A]. De overnamesom voor [X]’s aandeel is vastgesteld op per saldo € 20.000, zijnde het saldo van de waarde van de helft van de assurantie- portefeuille verminderd met het saldo van de waarde van de opnames door [X] tot de datum van ondertekening van deze overeenkomst. [X] zal vanaf de datum van ondertekening van deze overeenkomst nog geruime tijd -in ieder geval voor minstens een periode van twaalf maanden- zijn arbeid en vlijt continueren en zijn diploma’s ter beschikking stellen, tegen een vergoeding van € 1.500 per maand. Artikel 2.2 Vanaf de datum van ondertekening van deze overeenkomst zal [A] maandelijks een assurantiebemiddelingsprovisie van € 1.500 overmaken naar een door [X] aan te geven bank- of girorekening. Ook worden de zakelijke kosten van [X] vergoed. Artikel 2.4 [X] is volledig verantwoordelijk voor de door hem over de overnamesom alsmede de in artikel 2.2. genoemde assurantiebemiddelingsprovisie verschuldigde inkomstenbelasting en premies volksverzekeringen. Artikel 4 Het is [X] niet toegestaan gedurende een periode van vijf jaar na ondertekening van deze overeenkomst voor eigen rekening of via derden de assurantiebemiddelingspraktijk uit te oefenen. 9. Ter gelegenheid van een bij [A] uitgevoerd boekenonderzoek is in diens administratie een berekening (bijlage 6) aangetroffen aangaande de vergoeding voor de overnamesom van de assurantieportefeuille van belanghebbende. Deze berekening luidt voor zover hier van belang: teveel 2003 -4.034,59 teveel 2002 -9.187,00 teveel 2001 -9.589,00 teveel 2000 -9.057,00 teveel 1998-1999 -12.329,00 -44.196,60 Overnamesom € 56.000 x 2,5 = 140.000,00 140.000 :2 = 70.000,00 25.803,41 Opnames na 18/11 5.800,00 Overnamesom 20.003,41 10. Uit het bovenstaande volgt naar het oordeel van de rechtbank dat belanghebbende door de overdracht van zijn assurantieportefeuille in maart 2004 zijn onderneming heeft gestaakt. Een en ander blijkt ook uit het, door de Inspecteur gehonoreerde, verzoek van belanghebbende om toepassing van de stakingsaftrek. De door belanghebbende in 2004 ontvangen overnamesom voor zijn deel van de assurantieportefeuille moet dan ook worden beschouwd als (stakings)winst genoten in dat jaar. Bij de berekening van de stakingswinst moet de waarde van het ondernemingsvermogen in zijn werkelijke omvang en naar de waarde welke daaraan in het economische verkeer kan worden toegekend, worden vastgesteld. (vgl Hoge Raad 29 mei 1996, 30 520 LJN: AA1878). Naar het oordeel van de rechtbank bedroeg de waarde van het belanghebbendes deel van de assurantieportefeuille de waarde van het bedrag ineens van € 20.000, vermeerderd met het totaal bedrag aan (teveel)opnames van € 44.196 en de opnames na 18/11 in 2004 van € 5.800, derhalve in totaal € 69.996. Dit bedrag moet gezien worden als tegenprestatie voor de verkoop van de assurantieportefeuille en dient derhalve als uitgangspunt bij het berekenen van de stakingswinst. 11. De Inspecteur heeft naast de overnamesom voor de assurantieportefeuille nog een bedrag van € 11.750 aan extra inkomsten in 2004 nagevorderd. Dit bedrag is door belanghebbende feitelijk niet bestreden en is, naar het oordeel van de rechtbank, ook afdoende aannemelijk gemaakt met de overgelegde rekeningafschriften van de [bank] ondernemersrekening van [B] B.V. waaruit blijkt dat in 2004 regelmatig (maandelijks) bedragen tussen de € 1.500 en € 1.050 op belanghebbendes girorekening zijn gestort. 12. Belanghebbende heeft aangevoerd dat bepaalde gedingstukken verschillen van de stukken zoals deze indertijd bij de inzage in het dossier aanwezig waren. De rechtbank stelt vast dat de zaak is beoordeeld op basis van de overgelegde gedingstukken en ziet geen aanleiding waarom bepaalde stukken buiten beschouwing moeten worden gelaten. 13. Gelet op het vorenstaande heeft de Inspecteur terecht en naar een juist bedrag de in geding zijnde navorderingsaanslag voor het jaar 2004 opgelegd. Boete 14. Met betrekking tot de opgelegde boete overweegt de rechtbank als volgt. Ingevolge artikel 67e, eerste lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen kan aan de belastingplichtige een vergrijpboete worden opgelegd van ten hoogste 100% van de boetegrondslag indien het aan zijn opzet of grove schuld is te wijten dat de aanslag tot een te laag bedrag is vastgesteld. Naar het oordeel van de rechtbank heeft de Inspecteur aannemelijk gemaakt dat belanghebbende, door in zijn aangifte voor 2004 geen melding te maken van hierboven genoemde inkomens- bestanddelen van in totaal ruim € 81.000, willens en wetens de aanmerkelijke kans heeft aanvaard dat deze aangifte onjuist was. Deze inkomensbestanddelen zijn van een zodanige omvang dat de rechtbank het uitgesloten acht dat het niet vermelden daarvan in de aangifte niet meer dan een vergissing of een (grove) nalatigheid van belanghebbende is geweest. Dit klemt temeer nu belanghebbende als geschoold assurantietussenpersoon geacht mag worden (ook) van fiscale zaken kennis te hebben. Derhalve heeft de Inspecteur bij de vaststelling van de navorderingsaanslag terecht een vergrijpboete opgelegd. De Inspecteur heeft het bedrag van de vergrijpboete bepaald op € 17.810, zijnde 50% van de boetegrondslag. Dit bedrag is in overeenstemming met § 25, derde lid van het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst 1998. Ook overigens acht de rechtbank de opgelegde boete, gelet op de ernst van het vergrijp, passend en geboden. De rechtbank zijn geen omstandigheden gebleken die aan dit oordeel kunnen afdoen. 15. Gelet op het vorenoverwogene dient het beroep ongegrond te worden verklaard. 16. De rechtbank ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling.” Beoordeling van het hoger beroep 7.1. In het onderhavige geval, waarbij de Inspecteur stelt dat belanghebbende meer inkomsten heeft genoten dan de inkomsten die in de primitieve aanslagregeling zijn betrokken, ligt het op de weg van de Inspecteur bewijs te leveren van de feiten waarop de navorderingsaanslag steunt, aangezien deze feiten door belanghebbende worden ontkend. 7.2. Het betoog van de Inspecteur dat belanghebbende meer inkomsten heeft genoten uit de verkoop van zijn aandeel in de commanditaire vennootschap berust enerzijds op de tekst van de overeenkomst van 9 maart 2004 en anderzijds op de informatie vermeld in de brieven van zijn collega van 29 juni en 15 september 2010 en het overzicht dat door hem als bijlage zes bij het verweerschrift in eerste aanleg (bijlage zes) in het geding is gebracht. 7.3. Gesteld noch gebleken is dat bijlage zes als onrechtmatig verkregen bewijs moet worden aangemerkt. Hetzelfde geldt voor de informatie die in voormelde brieven aan de Inspecteur ter kennis is gebracht. Het stond de Inspecteur derhalve vrij die verkregen informatie te bezigen ter onderbouwing van zijn stelling dat de verkoopopbrengst van belanghebbendes aandeel in de portefeuille niet € 20.000 doch € 70.000 bedroeg. 7.4. De tekst van de overeenkomst van 9 maart 2004, in het bijzonder onderdeel b, in samenhang met de inhoud van bijlage zes, in onderling verband bezien, wettigt het door belanghebbende te ontzenuwen vermoeden dat de verkoopopbrengst van belanghebbendes aandeel in de portefeuille € 70.000 bedroeg. Dat belanghebbende uiteindelijk € 20.000 heeft ontvangen heeft onder meer te maken met de verrekening van het saldo van zijn opnames.. 7.5. De feiten en omstandigheden die belanghebbende aanvoert ter onderbouwing van het tegendeel maken zulks niet aannemelijk. De stelling van belanghebbende dat de verrekeningen die ten tijde van de overeenkomst van 9 maart 2004 hebben plaatsgevonden in eerder jaren tot het belastbaar inkomen behoorde omdat zij vorderbaar en inbaar waren, is geenszins aannemelijk geworden. Uit de tekst van de omschrijvingen zoals gebezigd in bijlage zes, gaat het om opnames van belanghebbende die zijn verrekend in rekening-courant. In beginsel vormen opnames in rekening-courant geen inkomen voor een belastingplichtige, aangezien het daarbij gaat om schuldverhoudingen in de vermogenssfeer. Dat de verrekeningen in rekening-courant in de jaren 1998 tot en met 2003 hebben geleid tot inkomensbijtellingen in een of meerdere van die jaren is geenszins aannemelijk geworden. 7.6. Voor het overige herhaalt belanghebbende in hoger beroep zijn voor de rechtbank ingenomen standpunten. Belanghebbende heeft in hoger beroep geen nieuwe feiten en omstandigheden gesteld op grond waarvan de conclusie kan worden getrokken dat de Inspecteur het in het geding zijnde verzamelinkomen op een te hoog bedrag heeft vastgesteld. Zulks brengt het Hof tot het oordeel dat de rechtbank terecht en op goede gronden tot haar oordelen is gekomen. Het Hof acht de zienswijze van de rechtbank en de gronden waarop deze zienswijze berust, juist en maakt deze tot de zijne. 7.7. Gelet op het vorenoverwogene behoeft de door de Inspecteur ter zitting in eerste aanleg ingenomen en ter zitting in hoger beroep herhaalde stelling dat belanghebbende niet de vereiste aangifte heeft gedaan, en dat zulks mitsdien moet leiden tot de zogenoemde omkering van de bewijslast geen bespreking. 7.8. In hoger beroep zijn geen feiten en omstandigheden aangevoerd die nopen tot een verlaging van de aan belanghebbende opgelegde boete. Het Hof acht, met de rechtbank, de opgelegde boete, gelet op de ernst van het vergrijp, passend en geboden. 7.9. Het vorenoverwogene voert tot de slotsom dat het hoger beroep ongegrond is. Bijgevolg moet worden beslist zoals hierna is vermeld. Proceskosten en griffierecht Het Hof acht geen termen aanwezig een partij te veroordelen in de proceskosten. Beslissing Het Gerechtshof bevestigt de uitspraak van de rechtbank. Deze uitspraak is vastgesteld door mrs. P.J.J. Vonk, J.J.I. Verburg en W.M.G. Visser, in tegenwoordigheid van de griffier mr. D.J. Jansen. De beslissing is op 14 mei 2013 in het openbaar uitgesproken. aangetekend aan partijen verzonden: Zowel de belanghebbende als het daartoe bevoegde bestuursorgaan kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen: 1. Bij het beroepschrift wordt een kopie van deze uitspraak gevoegd. 2. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste: de naam en het adres van de indiener; de dagtekening; de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht; de gronden van het beroep in cassatie. Het beroepschrift moet worden gezonden aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20.303, 2500 EH Den Haag. De partij die beroep in cassatie instelt is griffierecht verschuldigd en zal daarover bericht ontvangen van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan worden verzocht de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.