ECLI:NL:HR:2004:AL7032

Nr. 37.804 13 augustus 2004 AB Gewezen op het beroep in cassatie van de Staatssecretaris van Financiën tegen de uitspraak van het Gerechtshof te Amsterdam van 18 september 2001, nr. P00/3674, betreffende na te melden ten aanzien van X te Z gegeven boetebeschikking. 1. Beschikking, bezwaar en geding voor het Hof Aan belanghebbende is voor het jaar 1999 gelijktijdig met de vaststelling van een aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen een boete van ƒ 1250 wegens niet-tijdige aangifte opgelegd. De boetebeschikking is, na daartegen gemaakt bezwaar, bij uitspraak van de Inspecteur gehandhaafd. Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij het Hof. Het Hof heeft het beroep gegrond verklaard en de boete verminderd tot een bedrag van ƒ 250. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht. 2. Geding in cassatie De Staatssecretaris heeft tegen 's Hofs uitspraak beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit. De Advocaat-Generaal J.W. Ilsink heeft op 28 augustus 2003 geconcludeerd tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak van het Hof, en verwijzing van de zaak naar een ander gerechtshof. 3. Beoordeling van het middel 3.1. In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan. Belanghebbende heeft haar aangiftebiljet betreffende de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 1999 niet ingediend binnen de termijn die was gesteld in de in mei 2000 verzonden aanmaning. Gelijktijdig met de vaststelling van de aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen heeft de Inspecteur aan belanghebbende een boete opgelegd van ƒ 1250 wegens het niet tijdig doen van aangifte. Hij is daarbij uitgegaan van een derde verzuim in de zin van § 21 van het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst 1998 (hierna: BBBB 1998). Belanghebbende heeft ook voor de jaren 1996 en 1998 niet tijdig aangifte gedaan. 3.2. Het Hof heeft geoordeeld dat de Inspecteur op grond van het BBBB 1998 aan in de voorafgaande jaren gepleegde verzuimen slechts gevolgen voor de hoogte van de verzuimboete voor het onderhavige jaar mocht verbinden, indien hij belanghebbende uiterlijk bij het opleggen van de aanslagen over de desbetreffende voorafgaande jaren op de hoogte had gesteld van de constatering dat zij een verzuim had gepleegd en van de gronden waarop de Inspecteur deze constatering baseerde. Dit oordeel en het oordeel dat de Inspecteur niet aannemelijk heeft gemaakt dat belanghebbende in (bedoeld is: met betrekking tot) de jaren 1996 en 1998 op de hoogte is gebracht van het feit dat zij in verzuim was, hebben het Hof vervolgens ertoe gebracht de boete te verlagen tot het bij een eerste verzuim in de zin van § 21 van het BBBB 1998 behorende, door hem passend en geboden geachte bedrag van ƒ 250. Tegen het eerstvermelde oordeel richt zich het middel. 3.3. Artikel 67a van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) geeft voor het geval de belastingplichtige de aangifte voor een belasting welke bij wege van aanslag wordt geheven niet, dan wel niet tijdig heeft gedaan, aan de inspecteur de bevoegdheid een boete op te leggen. In het BBBB 1998, een beleidsregel, is in § 21 nader uitgewerkt hoe de inspecteurs deze bevoegdheid dienen te hanteren. Daarbij is gekozen voor vaste, in beginsel van de hoogte van de aanslag onafhankelijke, bedragen, oplopend naar gelang de belastingplichtige over de voorafgaande vijf jaren met betrekking tot het tijdig indienen van de aangifte meer malen in verzuim is geweest. In § 10 van het BBBB 1998 wordt aan de inspecteurs voorgeschreven bij het opleggen van een boete uit te gaan van de percentages en bedragen, vermeld in de hoofdstukken III, IV en V van dit besluit. De toelichting bij deze paragraaf vermeldt dat om de gewenste uniformiteit te bereiken bij het opleggen en verminderen van boeten, de inspecteur niet afwijkt van de percentages en bedragen vermeld in de genoemde hoofdstukken, tenzij hij van oordeel is dat een hogere of lagere boete, gelet op alle relevante feiten en omstandigheden, passend en geboden is. Aldus brengt het stelsel van het BBBB 1998 mee dat binnen het kader van dat besluit onder een verzuim in de zin van artikel 67a AWR moet worden verstaan een beboet verzuim; gelet op artikel 67g, lid 2, AWR, moet daarvan ook steeds mededeling zijn gedaan. Hierop geldt slechts de uitzondering dat in het geval van afwezigheid van alle schuld (hierna: avas) geen boete wordt opgelegd dan wel de boete wordt teruggenomen (§ 4 en de toelichting bij § 21 van het BBBB 1998). In een dergelijk geval telt het verzuim echter niet mee voor het op de voet van § 21 van het BBBB 1998 bepalen van de plaats in de verzuimenreeks van een in een later jaar gepleegd verzuim (§ 21, lid 4). 3.4. Hoewel dus onder de werking van het BBBB 1998 (ook in de tot 20 september 1999 geldende tekst) volgens deze beleidsregel in de regel een boete wordt opgelegd indien niet, of niet tijdig, aangifte is gedaan, is dat in de praktijk kennelijk niet altijd gebeurd. Gelet op hetgeen onder 3.3 als stelsel van het BBBB 1998 is vermeld, moet in een dergelijk geval zo een niet beboet verzuim buiten beschouwing blijven bij het op de voet van deze paragraaf bepalen van de plaats in de verzuimenreeks van een in een later jaar gepleegd verzuim. 3.5. Volgens § 46, lid 3, van het BBBB 1998, telt een verzuim (tijdig) aangifte te doen dat is begaan onder de tot 1 januari 1998 geldende bepalingen van de AWR mee voor het bepalen van de plaats in de verzuimenreeks van een in een later jaar begaan verzuim. Volgens de toen geldende wettelijke bepalingen was een boete voor een dergelijk verzuim - in de vorm van een verhoging van de aanslag - niet afhankelijk van een handeling van de inspecteur, maar vloeide de verschuldigdheid van de boete rechtstreeks voort uit de wet. De inspecteur diende met inachtneming van het Voorschrift administratieve boeten 1993 (hierna: het VAB 1993) een besluit te nemen van deze wettelijke boete al dan niet een gedeelte kwijt te schelden. Daarvoor waren in § 15 van het VAB 1993 voorschriften gegeven, waarbij voor verzuimen bestaande in het te laat doen van aangifte, evenals later onder het BBBB 1998 voor verzuimen in de zin van artikel 67a AWR, werd uitgegaan van een oplopende boete naar gelang de belastingplichtige over de voorafgaande vijf jaren meer malen in verzuim was geweest (§ 15, lid 2, van het VAB 1993). Indien de aangifte niet was gedaan werd de wettelijke verhoging toegepast (§ 15, lid 3). Bij avas diende de inspecteur de boete geheel kwijt te schelden (§ 6) en telde het verzuim niet mee in de verzuimenreeks (§ 15, lid 1). Derhalve gold, behoudens hetgeen hierna onder 3.6 is vermeld, ook in het stelsel van het VAB 1993 dat een verzuim als thans omschreven in artikel 67a AWR een beboet verzuim moest zijn, waarvan ook steeds mededeling moest zijn gedaan (§ 12 van het VAB 1993). Hetgeen onder 3.4 is geoordeeld, geldt dan ook, wederom behoudens hetgeen hierna onder 3.6 is vermeld, eveneens indien eerdere niet beboete verzuimen zijn begaan onder de werking van de tot 1 januari 1998 geldende wettelijke bepalingen en het VAB 1993. 3.6. Volgens de tot 1 januari 1998 geldende bepalingen van de AWR kon geen boete (in de vorm van een verhoging van de aanslag) worden opgelegd in het geval van een nihilaanslag of een aanslag met een per saldo negatief bedrag. In die situatie moest een verzuim (tijdig) aangifte te doen dus onbeboet blijven. In zoverre kan niet worden gezegd dat verzuimen die zijn begaan onder het oude recht als bedoeld in § 46, lid 3, van het BBBB 1998 ook steeds beboete verzuimen moeten zijn. Een zwaardere beboeting bij herhaling van het verzuim is evenwel met het in § 4 van het BBBB 1998 vermelde doel van het opleggen van verzuimboeten, te weten het inscherpen van een gebod tot nakoming van fiscale verplichtingen, slechts verenigbaar indien de belastingplichtige destijds op zijn eerdere verzuim is gewezen. Zulks brengt mee dat de hier bedoelde - niet beboetbare - verzuimen bij het op de voet van § 21 van het BBBB 1998 bepalen van de plaats in de verzuimenreeks van een in een later jaar gepleegd verzuim slechts in aanmerking kunnen worden genomen, indien de inspecteur de belastingplichtige destijds heeft meegedeeld dat hij in verzuim was. 3.7. Nu het Hof heeft vastgesteld dat met betrekking tot de jaren 1996 en 1998 geen boeten zijn opgelegd en dat de Inspecteur (ook) voor het jaar 1996 niet aannemelijk heeft gemaakt dat belanghebbende op de hoogte is gesteld van het feit dat zij in verzuim was, heeft het Hof terecht geoordeeld dat voor het onderhavige jaar sprake was van een eerste verzuim in de zin van § 21 van het BBBB 1998. Het middel faalt derhalve. 4. Proceskosten De Hoge Raad acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten. 5. Beslissing De Hoge Raad verklaart het beroep ongegrond. Dit arrest is gewezen door de vice-president A.E.M. van der Putt-Lauwers als voorzitter, de vice-president A.G. Pos, en de raadsheren G.J. Zuurmond, P.J. van Amersfoort en P. Lourens, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier A.I. Boussak-Leeksma, en in het openbaar uitgesproken op 13 augustus 2004. Van de Staat wordt ter zake van het door de Staatssecretaris van Financiën ingestelde beroep in cassatie een griffierecht geheven van € 409