ECLI:NL:HR:2017:847

12 mei 2017 nr. 15/03459 Arrest gewezen op het beroep in cassatie van [X] te [Z] (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraak van het Gerechtshof 's-Hertogenbosch van 2 juli 2015, nr. 14/00962, op het hoger beroep van belanghebbende tegen een uitspraak van de Rechtbank Zeeland-West-Brabant (nr. AWB 12/4913) betreffende een door belanghebbende op aangifte voldaan bedrag aan belasting van personenauto's en motorrijwielen en een aan hem opgelegde naheffingsaanslag in de belasting van personenauto's en motorrijwielen. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht. 1 Geding in cassatie Belanghebbende heeft tegen 's Hofs uitspraak beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit. De Staatssecretaris van Financiën heeft een verweerschrift ingediend. Belanghebbende heeft een conclusie van repliek ingediend. De Staatssecretaris heeft een conclusie van dupliek ingediend. De Advocaat-Generaal R.L.H. IJzerman heeft op 28 april 2016 geconcludeerd tot ongegrondverklaring van het beroep in cassatie (ECLI:NL:PHR:2016:339). Belanghebbende heeft schriftelijk op de conclusie gereageerd. 2 Beoordeling van de middelen 2.1. In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan. 2.1.1. Belanghebbende heeft vanuit Duitsland een gebruikte kampeerauto (hierna: de kampeerauto) naar Nederland overgebracht en op 11 mei 2011 een bedrag van € 7853 aan belasting van personenauto’s en motorrijwielen (hierna: bpm) op aangifte voldaan met het oog op het doen registreren van de kampeerauto in het krachtens de Wegenverkeerswet 1994 aangehouden register van opgegeven kentekens. 2.1.2. De kampeerauto is op 7 september 2010 voor het eerst toegelaten op de openbare weg in Duitsland. Ten tijde van het doen van de hiervoor in 2.1.1 vermelde aangifte bedroeg de kilometerstand 6080. 2.1.3. De kampeerauto betreft een gesloten bestelauto die is ingericht als kampeerauto. Bij de berekening van de voor de kampeerauto verschuldigde bpm heeft belanghebbende gebruik gemaakt van de in het besluit van de minister van Financiën van 4 juni 2010, nr. DGB2010/1670M, Stcrt. 2010, 9057, opgenomen en in het besluit van de staatssecretaris van Financiën van 14 december 2010, DGB2010/7686M, Stcrt. 2010, 20502 (hierna: het Kaderbesluit bpm) in onderdeel 5.4 overgenomen goedkeuring. Deze goedkeuring houdt in – kort gezegd - dat onder bepaalde voorwaarden voor het vaststellen van de netto catalogusprijs, op basis waarvan ingevolge artikel 9 van de Wet op de belasting van personenauto’s en motorrijwielen 1992 (hierna: de Wet) de verschuldigde bpm in beginsel moet worden berekend, kan worden uitgegaan van de catalogusprijs van een met de verkregen kampeerauto vergelijkbare gesloten bestelauto alsmede dat geen bpm wordt verschuldigd over dat deel van die catalogusprijs dat is toe te rekenen aan de recreatieve functie. Aldus bedraagt de hiervoor bedoelde netto catalogusprijs van de kampeerauto, uitgaande van 7 september 2010 als datum waarop de kampeerauto voor het eerst in gebruik is genomen, € 28.350. 2.1.4. Bij het berekenen van het op aangifte voldane bedrag aan bpm heeft belanghebbende - vanwege het feit dat de kampeerauto niet meer in nieuwe staat was - op de voet van artikel 10, lid 1, van de Wet een belastingvermindering (afschrijving) van 25 percent van het bij de kampeerauto behorende, op de hiervoor in 2.1.3 weergegeven wijze berekende, bedrag aan bpm in aanmerking genomen. 2.1.5. De Inspecteur heeft zich op het standpunt gesteld dat belanghebbende het op grond van artikel 9 van de Wet verschuldigde bedrag aan bpm naar een te laag bedrag heeft berekend en dat bedrag gecorrigeerd naar € 10.960. Op die grond heeft hij op 16 mei 2011 van belanghebbende € 367 aan bpm nageheven, daarbij in navolging van de aangifte ervan uitgaande dat de afschrijving wegens de gebruikte staat van de kampeerauto 25 percent bedraagt. 2.1.6. Belanghebbende heeft met een beroep op artikel 110 VWEU zowel tegen het op aangifte voldane bedrag als tegen de naheffingsaanslag bezwaar gemaakt op de (enkele) grond dat de in aanmerking genomen afschrijving van 25 percent te laag is geweest. 2.2.1. Voor het Hof was in geschil de wijze van vaststelling van de hoogte van de afschrijving bedoeld in artikel 10, lid 2, van de Wet, met inachtneming van hetgeen de Hoge Raad in zijn arrest van 2 maart 2012, nr. 11/00785, ECLI:NL:HR:2012:BV7393, BNB 2012/147, over de in dat artikellid voorgeschreven wettelijke berekeningswijze heeft geoordeeld in verband met een door artikel 110 VWEU verboden benadeling van uit een andere lidstaat afkomstige gebruikte auto’s. 2.2.2. Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat de hoogte van de afschrijving van de kampeerauto moet worden bepaald aan de hand van de afschrijving van een vergelijkbare, op 7 september 2010 in Nederland op de openbare weg toegelaten, gesloten bestelauto van hetzelfde merk en type zonder recreatieve voorzieningen. De door hem in bezwaar en in (hoger) beroep verdedigde afschrijving van 36,87 percent heeft hij onderbouwd met een in de handel algemeen toegepaste koerslijst als bedoeld in artikel 10, lid 7, van de Wet, in samenhang gelezen met artikel 8, lid 5, letter a, van de Uitvoeringsregeling belasting van personenauto’s en motorrijwielen 1992 (tekst 2011; hierna: de Uitvoeringsregeling). Volgens die koerslijst bedraagt de inkoopwaarde van een dergelijke bestelauto in mei 2011, na correcties in verband met opties € 17.896, uitgaande van een normkilometerstand van 26.700 en met toepassing van een correctie voor de feitelijk lagere kilometerstand van 6080. 2.2.3. Het Hof heeft - in navolging van de Rechtbank - verworpen het standpunt van belanghebbende dat een gesloten bestelauto zonder recreatieve voorzieningen vergelijkbaar is met een kampeerauto, dit vanwege het feit dat naar het oordeel van het Hof tussen dergelijke auto’s wezenlijke verschillen bestaan. Bij het bepalen van het afschrijvingspercentage voor de kampeerauto dient daarom, aldus het Hof, te worden uitgegaan van de historische nieuwprijs van een in Nederland geregistreerde, gebruikte kampeerauto en de waarde daarvan op het moment dat de kampeerauto werd geregistreerd. 2.2.4. Aangezien noch de Inspecteur, noch belanghebbende een inkoopwaarde van een vergelijkbare in het binnenland geregistreerde gebruikte kampeerauto op het moment van registratie van de kampeerauto heeft aangedragen, heeft het Hof de afschrijving van de kampeerauto – overeenkomstig het oordeel van de Rechtbank - bepaald op 25 percent van € 28.350, ervan uitgaande dat dit percentage bij een kampeerauto van nog geen jaar oud zeker niet te laag is. Dit betekent, aldus het Hof, dat het door de Inspecteur berekende bedrag aan verschuldigde bpm niet te hoog is. 2.3.1. De middelen richten zich met een beroep op artikel 110 VWEU tegen de hiervoor in 2.2.3 en 2.2.4 omschreven oordelen van het Hof. 2.3.2. Het is vaste jurisprudentie van het Hof van Justitie van de Europese Unie dat artikel 110 VWEU zich verzet tegen de toepassing van een stelsel van belastingheffing waarbij niet wordt uitgesloten dat een ingevoerd gebruikt motorvoertuig in bepaalde gevallen onderworpen is aan een hogere belasting dan de belasting die nog rust op de waarde van een gelijksoortig, reeds op het nationale grondgebied geregistreerd gebruikt motorvoertuig (hierna: het referentievoertuig). Voorts volgt uit de hiervoor bedoelde jurisprudentie van het Hof van Justitie dat producten als auto’s gelijksoortig zijn in vorenbedoelde zin wanneer zij zich door hun eigenschappen en door de behoeften waarin zij voorzien, in een concurrentieverhouding bevinden, en dat de mededinging tussen twee modellen afhangt van de mate waarin zij voldoen aan een aantal vereisten op het punt van, onder meer, prijs, afmetingen, comfort, prestaties, verbruik, duurzaamheid en betrouwbaarheid (zie bijvoorbeeld HvJ 18 december 2013, X, C-437/12, ECLI:EU:C:2013:857, punt 23, en HvJ 15 maart 2001, Commissie/Frankrijk, C-265/99, ECLI:EU:C:2001:169, punt 43). Om te voorkomen dat een heffing discriminerend is, moet volgens het Hof van Justitie een reële waardedaling van het tweedehands motorvoertuig in aanmerking worden genomen, dan wel een waardeschatting van dat motorvoertuig die in het algemeen de werkelijke waarde zeer sterk benadert (vgl. HvJ 14 april 2015, Mihai Manea, C-76/14, ECLI:EU:C:2015:216, punten 34 en 35). 2.3.3. Het Hof heeft in navolging van de Rechtbank vastgesteld – zowel in hoger beroep als in cassatie onbestreden - dat wezenlijke verschillen bestaan tussen gebruikte bestelauto's en gebruikte kampeerauto’s. Het Hof heeft, in navolging van de Rechtbank, daarmee klaarblijkelijk gedoeld op in elk geval het verschil in intensiteit van het gebruik van de beide voertuigen dat is terug te voeren op het al dan niet aangebracht zijn van recreatieve voorzieningen. Aan dit verschil heeft het Hof de conclusie verbonden dat de afschrijving bij gesloten bestelauto’s met recreatieve voorzieningen niet in gelijke mate verloopt als bij gesloten bestelauto’s zonder die voorzieningen, en dat daarom voor de afschrijving van de kampeerauto moet worden aangesloten bij de waardedaling zoals deze zich in het economische verkeer voordoet bij kampeerauto’s. Gelet op hetgeen hiervoor in 2.3.2 is overwogen, geven deze oordelen geen blijk van een onjuiste rechtsopvatting en kunnen zij, als verweven met waarderingen van feitelijke aard, voor het overige in cassatie niet op juistheid worden getoetst. Zij zijn ook niet onbegrijpelijk of onvoldoende gemotiveerd. De middelen falen in zoverre. 2.3.4. Dat bij de vaststelling van het op de voet van artikel 9 van de Wet verschuldigde bedrag aan bpm (waarop een vermindering in verband met de gebruikte staat van het motorvoertuig wordt toegepast) op basis van het Kaderbesluit bpm is uitgegaan van de netto catalogusprijs van een voor dat doel vergelijkbare gesloten bestelauto, doet aan het hiervoor in 2.3.3 overwogene niet af. De goedkeuring van het Kaderbesluit bpm gold ook al bij de registratie van nieuwe en gebruikte kampeerauto’s in september 2010. Wanneer bij de vermindering van het hiervoor bedoelde verschuldigde bedrag aan bpm rekening wordt gehouden met een (bij benadering) reële waardevermindering van kampeerauto’s is geen sprake van een discriminerende heffing in de hiervoor in 2.3.2 bedoelde zin. Van strijd met artikel 110 VWEU is geen sprake. De middelen falen ook in zoverre. 2.3.5. Uit hetgeen hiervoor in 2.3.3 en 2.3.4 is overwogen, volgt dat bij de bepaling van het afschrijvingspercentage voor de kampeerauto moet worden uitgegaan van de prijs waarvoor het referentievoertuig in nieuwe staat is aangekocht, inclusief de bpm naar het destijds geldende tarief ter zake van de registratie als ongebruikte personenauto, vergeleken met de prijs waarvoor het referentievoertuig wordt verkocht in dezelfde gebruikte staat als de kampeerauto waarvoor de verschuldigde bpm moet worden bepaald. Voor zover de middelen anders betogen, falen zij ook. 2.4. Voor zover de middelen zich voor het overige met motiveringsklachten richten tegen het oordeel van het Hof dat het afschrijvingspercentage voor de kampeerauto van 25 zeker niet te laag is, falen zij eveneens. Aangezien belanghebbende wil afwijken van het door hem bij het voldoen op aangifte gehanteerde afschrijvingspercentage van 25, welk percentage de Inspecteur bij het opleggen van de naheffingsaanslag heeft gevolgd, rust in beginsel op belanghebbende de last te bewijzen dat en in hoeverre dat percentage te laag is. Het zal voor een belastingplichtige in de regel niet onmogelijk of uiterst moeilijk zijn om bij het doen van de aangifte bpm dan wel in bezwaar of in (hoger) beroep opgaaf te doen van de gegevens die nodig zijn voor het bepalen van de reële waardevermindering van het desbetreffende motorvoertuig in overeenstemming met artikel 110 VWEU (vgl. HR 18 maart 2016, nr. 14/04111, ECLI:NL:HR:2016:422, BNB 2016/143, rechtsoverweging 2.4.3, en HR 18 maart 2016, nr. 14/04112, ECLI:NL:HR:2016:421, BNB 2016/144, rechtsoverweging 2.4.3). Met de hiervoor in 2.2.3 omschreven oordelen heeft het Hof tot uitdrukking gebracht dat belanghebbende in hoger beroep niet erin is geslaagd een en ander op de hiervoor in 2.3.5 omschreven wijze aannemelijk te maken. Dit oordeel kan, als van feitelijke aard en niet onbegrijpelijk, in cassatie niet met vrucht worden bestreden. 3 Proceskosten De Hoge Raad acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten. 4 Beslissing De Hoge Raad verklaart het beroep in cassatie ongegrond. Dit arrest is gewezen door de vice-president J.A.C.A. Overgaauw als voorzitter, en de raadsheren E.N. Punt, P.M.F. van Loon, L.F. van Kalmthout en M.E. van Hilten, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier E. Cichowski, en in het openbaar uitgesproken op 12 mei 2017.